Учет финансовых результатов

метки: Кредит, Расход, Доход, Дебет, Ценность, Актив, Деятельность, Услуга

Понятие и классификация доходов организации

В соответствии с ПБУ 9/99 «доходами организации признает-ся увеличение экономических выгод в результате поступления ак-тивов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организа-ции, за исключением вкладов участников (собственников имуще-ства)».

Не признаются доходами организации поступления от других юридических и физических лиц:

• сумм НДС, акцизов, налога с продаж, экспортных пошлин и иных аналогичных обязательных платежей;

• по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным дого-ворам в пользу комитента, принципала и т.п.;
• в порядке предварительной оплаты продукции, товаров, работ, услуг;

• авансов в счет оплаты продукции, товаров, работ, услуг;

• задатка;
• в залог, если договором предусмотрена передача заложенного имущества залогодержателю;
• в погашение кредита, займа, предоставленного заемщику.

Доходы организации в зависимости от их характера, условия получения и направления деятельности организации подразделя-ются:

• а) на доходы от обычных видов деятельности;
• б) прочие поступления.

К прочим поступлениям относятся:

• операционные доходы;
• внереализационные доходы;
• чрезвычайные доходы.

Доходами от обычных видов деятельности являются выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с вы-полнением работ, оказанием услуг. Доходы от обычных видов дея-тельности отражают на счете 90 «Продажи».

В организациях, предметом деятельности которых является пре-доставление за плату во временное пользование своих активов по договору аренды, предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, участие в уставных капиталах других организаций, выручкой считаются поступления, получение которых связано с указанными видами деятельности. Доходы, по-лучаемые организацией от указанных видов деятельности, когда это не является предметом деятельности организации, относятся к опе-рационным доходам.

Состав остальных операционных доходов и внереализационных доходов будет изложен в последующих параграфах.

Чрезвычайными доходами считаются поступления, возника-ющие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национали-зации и т.п.): страховое возмещение, стоимость материальных цен-ностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов, и т.п.

Коммерческая деятельность некоммерческих организаций

... налогообложения некоммерческих организаций, даже осуществляющих хозяйственную деятельность, гораздо благоприятнее, чем порядок уплаты налогов, установленный для всех видов коммерческих юридических ... некоммерческих организаций в сложных условиях нестабильного финансирования, основанного на безвозмездных поступлениях от юридических и физических лиц. Посредством деятельности некоммерческих организаций ...

Приведенная классификация доходов дана на основе ПБУ 9/99 (5).

В ПБУ 4/99 (7) изложен иной подход к классификации дохо-дов. В п. 2 ПБУ 4/99 указывается, что «в отчете о прибылях и убыт-ках доходы и расходы должны показываться с подразделением на обычные и чрезвычайные». В состав обычных доходов включены доходы от продажи товаров, продукции, работ, услуг за вычетом НДС, акцизов и т.п. налогов и обязательных платежей, операцион-ные и внереализационные доходы.

Столь различный подход к классификации доходов и расходов в нормативных документах одного уровня и утвержденных при-мерно в одно и то же время существенно усложняет понимание этих документов и вызывает трудности в учете доходов и расходов.

2. Признание доходов

В соответствии с ПБУ 9/99 выручка признается в бухгалтер-ском учете при следующих условиях:

• а) организация имеет право на получение этой выручки, выте-ающее из конкретного договора или подтвержденное иным соот-ветствующим образом;
• б) сумма выручки может быть определена;
• в) имеется уверенность в увеличении экономических выгод в результате конкретной операции;
• г) право собственности (владения, пользования, распоряжения) на продукцию (товар) перешло к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);
• д) расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Если в отношении денежных средств или иных активов, полу-ченных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из на-званных условий, то в бухгалтерском учете признается не выручка, а кредиторская задолженность.

Для признания выручки от предоставления за плату во времен-ное пользование своих активов и от участия в уставных капиталах других организаций должны быть одновременно соблюдены усло-вия подпунктов «а», «б» и «в».

Выручка от выполнения работ, оказания услуг, продажи про-дукции с длительным циклом изготовления может признаваться по мере готовности работы, услуги, продукции или по завершении выполнения работы, оказания услуги, изготовления продукции в целом.

Если сумма выручки от продажи продукции (работ, услуг) не может быть определена, то она принимается к учету в размере при-знанных в учете расходов по изготовлению этой продукции, вы-полнению работ, оказанию услуг, которые будут впоследствии воз-мещены организации.

Прочие поступления признаются в бухгалтерском учете в сле-дующем порядке:

• штрафы, пени, неустойки — в отчетном периоде, в котором су-дом вынесено решение об их взыскании или они признаны должником;

• суммы кредиторской и депонентской задолженности, по кото-рой истек срок исковой давности, — в отчетном периоде, в ко-тором истек срок исковой давности;

• суммы дооценки активов — в отчетном периоде, к которому от-носится дата переоценки;
• иные поступления — по мере образования (выявления).

3. Учет финансовых результатов от продажи продукции (работ, услуг)

Организации получают основную часть прибыли от продажи продукции, товаров, работ и услуг (реализационный финансо-вый результат).

Цены и ценообразование на продукцию и услуги

... теорией и практикой ценообразования. Далее, в своей курсовой работе, я попробую показать на примере организации ООО «СоюзРегионПоставка», что из себя представляет цена, и рассмотрим несколько способов ценообразования. Глава 1. Цена – инструмент экономики Цена – экономическое ...

Прибыль от продажи продукции (работ, услуг) определяют как разницу между выручкой от продажи продук-ции (работ, услуг) в действующих ценах без НДС и акцизов, экс-портных пошлин и других вычетов, предусмотренных законода-тельством Российской Федерации, и затратами на ее производ-ство и продажу.

Финансовый результат от продажи продукции (работ, услуг) определяют по счету 90 «Продажи». Этот счет предназначен для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обыч-ными видами деятельности организации, а также для определения финансового результата по ним. На этом счете отражаются, в част-ности, выручка и себестоимость:

• по готовой продукции, полуфабрикатам собственного произ-водства и товарам;
• работам и услугам промышленного и непромышленного харак-тера;
• покупным изделиям (приобретенным для комплектации);
• строительным, монтажным, проектно-изыскательским, геоло-горазведочным, научно-исследовательским и т.п.

работам;

• услугам связи и по перевозке грузов и пассажиров;
• транспортно-экспедиционным и погрузочно-разгрузочным операциям;

— предоставлению за плату во временное пользование (времен-ное владение и пользование) своих активов по договору арен-ды, предоставлению за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов ин-теллектуальной собственности, участию в уставных капиталах других организаций (когда это является предметом деятельно-сти организации) и т.п.

Сумма выручки от продажи продукции, товаров, выполнения работ, оказания услуг и др. отражается по кредиту счета 90 «Прода-жи» и дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Одновременно себестоимость проданных продукции, товаров, ра-бот, услуг и др. списывается с кредита счетов 43 «Готовая продук-ция», 41 «Товары», 44 «Расходы на продажу», 20 «Основное произ-водство» и др. в дебет счета 90 «Продажи».

В организациях, занятых производством сельскохозяйственной продукции, по кредиту счета 90 «Продажи» отражается выручка от продажи продукции в корреспонденции со счетом 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». В дебет счета 90 списывают факти-ческую себестоимость продукции с кредита счетов учета продук-ции. В тех отраслях, где фактическую себестоимость продукции оп-ределяют в конце года (растениеводство и т.п.), в течение года на счет 90 списывают плановую себестоимость продукции. По окон-чании года определяют отклонение фактической себестоимости продукции от плановой и выявленное отклонение списывают в де-бет счета 90 с кредита счетов учета продукции (дополнительной про-водкой или способом «красное сторно»).

В организациях, осуществляющих розничную торговлю и веду-щих учет товаров по продажным ценам, по кредиту счета 90 «Про-дажи» отражается продажная стоимость проданных товаров (в кор-респонденции со счетами учета денежных средств и расчетов), а по дебету — их учетная стоимость (в корреспонденции со счетом 41 «Товары») с одновременным сторнированием сумм скидок (наки-док), относящихся к проданным товарам (в корреспонденции со счетом 42 «Торговая наценка»).

К счету 90 «Продажи» могут быть открыты субсчета:

90-1 «Выручка»;

90-2 «Себестоимость продаж»;

90-3 «Налог на добавленную стоимость»;

90-4 «Акцизы»;

90-9 «Прибыль/убыток от продаж».

На субсчетах 90-1,90-2,90-3, 90-4 учитываются соответствен-но поступившая выручка от продажи продукции, себестоимость проданной продукции, начисленные НДС и акцизы.

Организации — плательщики экспортных пошлин могут откры-вать к счету 90 субсчет 90-5 «Экспортные пошлины» для учета сумм экспортных пошлин.

Субсчет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» предназначен для выявления финансового результата от продаж за отчетный месяц.

Записи по субсчетам 90-1, 90-2, 90-3, 90-4, 90-5 производят накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопостав-лением совокупного дебетового оборота по субсчетам 90-2,90-3, 90-4 и 90-5 и кредитового оборота по субсчету 90-1 определяют финансовый результат от продаж за отчетный месяц. Выявлен-ную прибыль или убыток ежемесячно заключительными провод-ками списывают с субсчета 90-9 на счет 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, синтетический счет 90 «Продажи» ежемесячно закрывается и сальдо на отчетную дату не имеет.

По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 90 «Продажи» (кроме субсчета 90-9), закрываются внутренними запи-сями на субсчет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж».

Аналитический учет по счету 90 «Продажи» ведут по каждому виду проданной продукции, товаров, выполненных работ и ока-занных услуг, а при необходимости и по другим направлениям (по регионам продаж и т.п.).

Методы учета продажи продукции (работ, услуг) для целей бухгалтерского учета и налогообложения

Порядок синтетического учета продажи продукции зависит от выбранного метода учета продажи продукции. Организациям раз-решается определять выручку от продажи продукции для целей на-логообложения либо по моменту оплаты отгруженной продукции, выполненных работ и оказанных услуг, либо по моменту отгрузки продукции и предъявления платежных документов покупателю (за-казчику) или транспортной организации.

В бухгалтерском учете продукция считается реализованной в момент ее отгрузки (в связи с переходом права собственности на продукцию к покупателю).

Именно поэтому при использовании обоих методов продажи продукции для целей налогообложения отгруженная или предъяв-ленная покупателям готовая продукция по ценам реализации (вклю-чая НДС и акцизы) отражается по дебету счета 62 «Расчеты с поку-пателями и заказчиками» и кредиту счета 90 «Продажи».

Одновременно себестоимость отгруженной или предъявленной покупателю продукции списывается в дебет счета 90 «Продажи» с кредита счета 43 «Готовая продукция».

С суммы выручки организации исчисляют НДС и акцизный налог (по установленному перечню товаров).

При методе продажи «по отгрузке» сумма начисленного НДС отражается по дебету счета 90 и кредиту счета 68 «Расчеты по нало-гам и сборам». Этой проводкой отражается задолженность органи-зации перед бюджетом по НДС, которая потом погашается пере-числением денежных средств бюджету (дебет счета 68, кредит сче-тов денежных средств).

При методе продажи «по оплате» задолженность организации перед бюджетом по НДС возникает после оплаты продукции поку-пателем. Поэтому после отгрузки продукции покупателям органи-зации отражают сумму НДС по реализованной продукции по дебе-ту счета 90 и кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Поступившие платежи за проданную продукцию отражают по дебету счета 51 «Расчетные счета» и других счетов с кредита счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». После поступления платежей организации, применяющие метод продажи «по оплате», отражают задолженности по НДС перед бюджетом:

• Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»; Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Погашение задолженности перед бюджетом по НДС оформля-ют следующей проводкой:

• Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»; » Кредит счетов 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета» и др.

Таким образом, разница в методах продажи продукции для це-лей налогообложения заключается в следующем. При методе про-дажи «по отгрузке» задолженность перед бюджетом по НДС оформ-ляется сразу одной проводкой: дебет счета 90, кредит счета 68. При продаже «по оплате» по НДС составляют две проводки:

а) дебет счета 90, кредит счета 76

(отражена сумма НДС по проданной продукции);

б) дебет счета 76, кредит счета 68

(отражена задолженность по НДС перед бюджетом).

Особенности бухгалтерских записей по обоим методам прода-жи продукции представлены в табл. 1.

В организациях, занятых оптовой торговлей, при признании в бухгалтерском учете выручки от продажи стоимость товаров списывают со счета 41 «Товары» в дебет счета 90 «Продажи». Если вы-ручка от продажи товаров в течение определенного времени не мо-жет быть признана в бухгалтерском учете, то до момента призна-ния эти товары учитывают на счете 45 «Товары отгруженные» (кре-дитуется счет 41).

После момента признания выручки товары списываются со счета 45 в дебет счета 90.

Таблица 1. Методы продажи продукции

	Операции	«По оплате»	«По отгрузке»
		Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
	Отгрузка продукции по цене продажи (включая НДС)	62	90	62	90
	Списывается производственная себестои-мость отгруженной продукции	90	43	90	43
	Списываются расходы по продаже	90	44	90	44
	Отражена сумма НДС по отгруженной продукции	90	76	90	68
	Поступили платежи за реализованную продукцию	51,52	62	51,52	62
	Начислена задолженность бюджету по НДС	76	68	—	—
	Перечислено с расчетного счета в погаше-ние задолженности перед бюджетом	68	51	68	51
	Списывается финансовый результат от продажи продукции: прибыль убыток		99 90		99 90

В организациях, осуществляющих розничную торговлю и веду-щих учет товаров по продажным ценам, по кредиту счета 90 «Про-дажи» отражается продажная стоимость проданных товаров (в кор-респонденции со счетами учета денежных средств и расчетов), а по дебету — их учетная стоимость (в корреспонденции со счетом 41 «Товары») с одновременным сторнированием сумм скидок (наки-док), относящихся к проданным товарам (в корреспонденции со счетом 42 «Торговая наценка»).

Расходы, связанные с продажей товаров в торговых организа-циях, списывают со счета 44 «Расходы на продажу» в дебет счета 90 «Продажи».

4. Учет операционных и внереализационных доходов и расходов

Для обобщения информации об операционных и внереализа-ционных доходах и расходах используют счет 91 «Прочие доходы и расходы». К этому счету могут быть открыты следующие субсчета:

91-1 «Прочие доходы»;

91-2 «Прочие расходы»;

91 -9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

На субсчете 91-1 «Прочие доходы» учитывают поступления ак-тивов, признаваемых прочими доходами (за исключением чрезвы-чайных).

На субсчете 91-2 «Прочие расходы» учитывают операционные и внереализационные расходы, признаваемые прочими расходами (за исключением чрезвычайных).

Субсчет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» используется для выявления сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц.

Записи по субсчетам 91-1 и 91-2 производят накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением дебетового оборота по субсчету 91-1 и кредитового оборота по субсчету 91-2 определяется сальдо прочих доходов и расходов. Это сальдо ежеме-сячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета 91-9 на счет 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, на отчетную дату счет 91 «Прочие доходы и расходы» сальдо не имеет.

По окончании отчетного года субсчета 91-1 и91-2 закрываются внутренними записями на субсчет 91-9.

Учет операционных доходов и расходов

В соответствии с ПБУ 9/99 операционными доходами и расхо-дами являются:

• поступления и расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации;
• поступления и расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышлен-ные образцы и других видов интеллектуальной собственности;

• поступления и расходы, связанные с участием в уставных ка-питалах других организаций (включая проценты и иные дохо-ды по ценным бумагам);
• прибыль или убыток, полученные организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества);
• поступления и расходы от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров;

• проценты, полученные и уплаченные за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование банком денежных средств, находящихся на счете организации в этом банке;

• отчисления в оценочные резервы;
• прочие операционные доходы и расходы.

Основную часть операционных доходов и расходов составляют доходы и расходы от выбытия имущества (кроме продажи готовой продукции (работ, услуг и товаров) и от участия в других организа-циях (поступления и расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование активов организации, прав, возника-ющих из патентов на изобретения, промышленные образцы и дру-гих видов интеллектуальной собственности, поступления и расхо-ды, связанные с участием в уставных капиталах других организа-ций, прибыль или убыток от участия в совместной деятельности).

При выбытии амортизируемого имущества вследствие прода-жи, списания в связи с окончанием срока полезного использова-ния и по другим причинам, безвозмездной передачи сумму амор-тизации основных фондов и нематериальных активов списывают в дебет счетов 02 «Амортизация основных средств», 05 «Амортиза-ция нематериальных активов» с кредита счетов 01 «Основные сред-ства» и 04 «Нематериальные активы». Остаточную стоимость ос-новных средств и нематериальных активов списывают с кредита счетов 01 и 04 в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы». В дебет счета 91 списывают также все расходы, связанные с выбытием амор-тизируемого имущества (включая НДС по проданному имуществу).

При выбытии материалов и другого неамортизируемого иму-щества вследствие продажи, списания в связи с порчей, безвозмезд-ной передачи их стоимость списывают в дебет счета 91.

Сумму задолженности покупателей за проданное имущество отражают по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчика-ми» и кредиту счета 91.

При осуществлении операций по вкладам в уставные капиталы других организаций неденежными средствами обычно возникает разница между стоимостью передаваемого имущества и согласован-ной оценкой вклада. Эта разница отражается в зависимости от ее значения по кредиту или дебету счета 91 (превышение согласован-ной стоимости над учетной отражается по дебету счета 58 «Финан-совые вложения» и кредиту счета 91; обратное соотношение — по дебету счета 91 и кредиту счета 58).

Доходы от участия в других организациях можно учитывать:

• по фактическому поступлению денежных средств;
• по предварительному начислению доходов и записи на счетах.

При первом варианте по мере поступления денежных средств дебетуют счета 50,51,52,55 и кредитуют счет 91 «Прочие доходы и расходы».

При втором варианте начисленные доходы оформляют следу-ющей бухгалтерской записью:

Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

(на сумму доходов от вкладов в уставный капитал других организаций, арендной платы и дивидендов);

• Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» (на всю сумму начисленных доходов).

Поступившие платежи по доходам отражают по дебету счетов учета денежных средств (50, 51, 52, 55) и кредиту счета 76.

Проценты, полученные за предоставление в пользование денеж-ных средств организации, оформляют бухгалтерскими записями в том же порядке, как и доходы от участия в других организациях. Проценты, уплаченные за предоставление в пользование денежных средств организации, обычно списывают в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» с кредита счетов учета денежных средств.

Отчисления в оценочные резервы (под снижение стоимости материальных ценностей, под обесценение финансовых вложений, по сомнительным долгам) отражают по дебету счета 91 и кредиту счетов 14 «Резервы на снижение стоимости материальных ценно-стей», 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений» и 63 «Резервы по сомнительным долгам». Неиспользованные резер-вы в периоде, следующем за периодом их создания, списывают в дебет счетов 14, 59 и 63 с кредита счета 91.

Учет внереализационных доходов и расходов

Внереализационными доходами и расходами являются:

• штрафы, пени, неустойки за нарушения условий договоров, по-лученные и уплаченные;

• активы, полученные и переданные безвозмездно, в том числе по договору дарения;
• поступления в возмещение и возмещение причиненных орга-низации убытков;
• прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году, и убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;

• суммы кредиторской, депонентской и дебиторской задолжен-ности, по которым истек срок исковой давности;
• курсовые разницы;

перечисление средств, связанных с благотворительной деятель-ностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий,

отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветитель-ского характера и иных аналогичных мероприятий;

• прочие внереализационные доходы и расходы.

Поступления от уплаты штрафов, пеней, различных неустоек и других видов санкций отражают по кредиту счета 91 «Прочие дохо-ды и расходы» и дебету счетов учета денежных средств и расчетов с дебиторами.

Уплаченные организацией суммы штрафов, пеней, неустоек и суммы от других санкций отражают по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» с кредита счетов учета денежных средств. При этом суммы, внесенные в бюджет в виде санкций, в состав расхо-дов от внереализационных операций не включают, а относят на уменьшение прибыли, остающейся в распоряжении предприятия (т.е. на счет 99 «Прибыли и убытки»).

Прибыль прошлых лет, выявленную в отчетном году, отража-ют по дебету счета 51 «Расчетный счет» и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы»; убытки оформляют обратной бухгалтерской проводкой. Таким же образом учитывают поступления в возмеще-ние и возмещение причиненных организации убытков.

Суммы кредиторской и депонентской задолженности, по кото-рым срок исковой давности истек, списывают в дебет счета 76 и кредит счета 91. Дебиторская задолженность, по которой срок ис-ковой давности истек, списывается с кредита счета 76 на счет средств резерва сомнительных долгов (счет 63) или в дебет счета 91.

Положительные курсовые разницы в зависимости от объекта учета оформляют следующими бухгалтерскими записями:

Дебет счета 58 «Финансовые вложения»

(на разницу по операциям с финансовыми вложениями);

Дебет счетов 50 «Касса», 52 «Валютные счета»

(на разницу по денежным средствам в валюте);

Дебет счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами»

(по операциям выдачи валюты под отчет) и других счетов;

• Кредит счета 91.

По задолженности перед поставщиками и подрядчиками поло-жительную курсовую разницу отражают по кредиту счета 91 и де-бету счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Отрицательные курсовые разницы оформляют обратными бух-галтерскими проводками по отношению к положительной курсо-вой разнице.

Активы, полученные безвозмездно, вначале учитывают на сче-те 98 «Доходы будущих периодов», а затем списывают с дебета этого счета в кредит счета 91 (по амортизируемым активам — по мере начисления амортизации, по остальным материальным ценно-стям — по мере списания на счета учета затрат на производство или расходов на продажу).

В дебет счета 91с кредита различных счетов списывают расхо-ды, связанные с благотворительной деятельностью, осуществлением мероприятий культурно-просветительского характера и иных ана-логичных мероприятий.

Прочие внереализационные расходы и потери списываются с дебета или кредита соответствующих счетов в момент их выявле-ния на счет 91.

Например, затраты по аннулированным производственным за-казам списывают в дебет счета 91с кредита счетов 20 «Основное производство» (на стоимость неиспользованных полуфабрикатов, деталей и узлов), 97 «Расходы будущих периодов» (на сумму затрат по подготовке производства, относящихся к аннулированным за-казам) и др.

Аналитический учет по счету 91 ведется по каждому виду про-чих доходов и расходов. При этом построение аналитического уче-та по прочим доходам и расходам, относящимся к одной и той же финансовой, хозяйственной операции, должно обеспечивать воз-можность выявления финансового результата по каждой операции.

5. Учет недостач и потерь от порчи ценностей

Для обобщения информации о суммах недостач и потерь от пор-чи материальных и иных ценностей используют счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». На этом счете учитывают недостачи и потери от порчи материальных и иных ценностей, выявленные в процессе их заготовления, хранения и продажи, подлежащие отне-сению на счета учета затрат на производство, расходов на продажу и на виновных лиц. Потери ценностей, возникающие в результате сти-хийных бедствий, относят на счет 99 «Прибыли и убытки».

В дебет счета 94 с кредита счетов недостающих или полностью испорченных ценностей списывается их фактическая себестоимость (по товарно-материальным ценностям) или остаточная стоимость (по основным средствам и нематериальным активам).

По частично испорченным материальным ценностям в дебет счета 94 списыва-ют сумму определившихся потерь.

При выявлении недостач или порчи при приемке материаль-ных ценностей от поставщиков сумму недостачи в пределах пре-дусмотренных в договоре величин покупатель относит при оприходовании ценностей в дебет счета 94 с кредита счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Сумму потерь сверх предусмотренных в договоре величин по-купатель предъявляет поставщику или транспортной организации и учитывает по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (субсчет «Расчеты по претензиям») и кредиту сче-та 60. При отказе судом во взыскании сумм потерь с поставщиков или транспортных организаций эти суммы списывают со счета 76 на счет 94. Если суд принял решение о взыскании с поставщика сумм недостач и потерь ценностей сверх предусмотренных в до-говоре величин, то поставщик сторнирует ранее отраженную сум-му продажи на сумму недостач и потерь (дебетует счет 62 «Расче-ты с покупателями и заказчиками» и кредитует счет 90 «Прода-жи»), а также обороты по дебету счета 90 «Продажи» и кредиту счета 43 «Готовая продукция». Восстановленная таким образом на счете 43 сумма недостач списывается затем в дебет счета 94 с кре-дита счета 43.

С кредита счета 94 недостачи и потери от порчи ценностей спи-сывают следующим образом:

• недостачи и порчи ценностей в пределах предусмотренных в договоре величин — на счета учета материальных ценностей (когда они выявлены при заготовлении);
• недостачи и порчи ценностей в пределах норм естественной убыли — на затраты на производство и расходы на продажу (ког-да они выявлены при хранении или продаже);
• недостачи ценностей сверх величин (норм) убыли, потери от порчи — в дебет счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим опе-рациям» (субсчет «Расчеты по возмещению материального ущер-ба»);

— недостачи ценностей сверх величин (норм) убыли и потери от порчи ценностей при отсутствии конкретных виновников, а так-же недостач, во взыскании которых отказано судом вследствие необоснованности исков, — на счет 91 «Прочие доходы и рас-ходы».

По кредиту счета 94 отражаются суммы в размерах и величи-нах, принятых по дебету данного счета. На счетах учета затрат и расходов на продажу недостающие или испорченные материальные ценности списывают по их фактической себестоимости.

При взыскании с виновных лиц стоимости недостающих цен-ностей разница между их стоимостью, зачисленной на счет 73, и их стоимостью, отраженной на счете 94, учитывается на счете 98 «До-ходы будущих периодов». По мере взыскания с виновных лиц причитающихся сумм эти суммы списывают в дебет счета 98 и кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Недостачи ценностей, выявленные в отчетном периоде, но от-носящиеся к прошлым отчетным периодам, признанные матери-ально ответственными лицами, или на которые имеются решения суда о взыскании с виновных лиц, отражаются по дебету счета 94 и кредиту счета 98. Одновременно на эти суммы дебетуют счет 73 (суб-счет «Расчеты по возмещению материального ущерба») и кредиту-ют счет 94. По мере погашения задолженности дебетуют счет 98 и кредитуют счет 91.

6. Учет резервов предстоящих расходов

Резервы предстоящих расходов создаются в организациях в це-лях равномерного включения предстоящих расходов в издержки производства или обращения.

В соответствии с Положением по ведению бухгалтерского уче-та и бухгалтерской отчетности (3, п. 72) организации могут созда-вать следующие резервы: на предстоящую оплату отпусков работ-никам, на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет, на покрытие расходов по ремонту основных средств, на возмещение производственных затрат по подготовительным работам в связи с сезонным производством, на покрытие затрат по ремонту предме-тов проката, на выплату вознаграждений по итогам работы за год и другие цели, предусмотренные законодательством, нормативными документами Минфина РФ или отраслевыми особенностями со-става затрат, утвержденными соответствующими ведомствами по согласованию с Минэкономики РФ и Минфином РФ.

Порядок создания указанных резервов регулируется соответ-ствующими законодательными и другими нормативными актами.

Для получения информации о состоянии и движении резервов предстоящих расходов используют пассивный счет 96 «Резервы предстоящих расходов».

Операции по начислению резервов отражают по кредиту счета 96 и дебету счетов учета затрат на производство и издержек обра-щения (20,23,25, 26 и т.п.).

Фактические расходы и платежи, осуществленные за счет ре-зервных сумм, списывают на уменьшение резервов (дебетуют счет 96) с кредита счетов по учету списываемых расходов (10 «Ма-териалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и т.п.).

Для создания соответствующих резервов организация должна предусмотреть их создание в учетной политике на соответствующий год, составить расчет ежемесячных отчислений на текущий год и остатка резерва на начало следующего года.

Например, если организация предоставляет отпуска за текущий год в следующем году, то она может иметь остаток резерва на нача-ло года. Сумму резерва уточняют исходя из количества дней неис-пользуемого отпуска, среднедневных сумм оплаты труда работни-ков и обязательных отчислений на социальные нужды.

Остаток резерва на ремонт основных средств на конец года до-пускается в случаях, предусмотренных отраслевыми особенностя-ми состава затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг).

В конце года после инвентаризации расчетов начисленные сум-мы резервов доводят до величины фактических расходов. При этом если фактические расходы превышают суммы начисленных резер-вов, то на разницу составляют дополнительную проводку по дона-числению резервов. Обратная разница оформляется сторнировоч-ной записью.

Аналитический учет по счету 96 ведется по отдельным резер-вам.

7. Учет расходов будущих периодов

Расходы будущих периодов — это затраты, произведенные в от-четном периоде, но относящиеся к будущим отчетным периодам.

Основную часть расходов будущих периодов в организациях составляют расходы на подготовку и освоение производства. Кро-ме того, к расходам будущих периодов относят расходы по ремонту основных средств в сезонных отраслях промышленности (когда не создается ремонтный фонд), расходы по оплате аренды объектов основных средств или их отдельных частей (помещений), расходы на рекламу, на приобретение лицензий, расходы, связанные с оп-латой услуг телефонной и радиосвязи, перечисляемой за последу-ющие периоды, и др.

Учет расходов будущих периодов осуществляют по дебету актив-ного счета 97 «Расходы будущих периодов» с кредита соответству-ющих материальных, расчетных и других счетов (10, 50, 51, 70, 69, 76 и др.).

Ежемесячно или в другие сроки учтенные на дебете сче-та 97 расходы списывают в дебет счетов 20, 23, 25, 26, 44 и других счетов. Сроки списания расходов будущих периодов, а также соответ-ствующие издержки или другие источники, на которые списываются указанные расходы, регламентируются законодательными и другими нормативными актами или определяются самими организациями.

Например, расходы по ремонту основных средств, учтенные в начале года на счете 97, списывают ежемесячно либо пропорционально объему производства по месяцам, либо пропорционально плановым затратам на ремонт основных средств, либо равномерно по месяцам.

Из общего состава расходов будущих периодов отдельной каль-куляционной статьей по счету 20 «Основное производство» отра-жают лишь расходы по подготовке и освоению производства. Ос-тальные расходы будущих периодов списывают со счета 97 в дебет собирательно-распределительных (25,26) или других счетов.

Например, внесение за последующие периоды платы за аренду объектов основных средств учитывают по дебету счета 97 с кредита счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». В после-дующие периоды оплаченная аренда будет частями списываться с кредита счета 97 в дебет счетов учета затрат на производство или расходов на продажу.

Расходы на рекламу, относящиеся к будущим периодам, также учитываются по дебету счета 97 и кредиту счета 76 с последующим списанием расходов с кредита счета 97 в дебет счетов учета затрат на производство и расходов на продажу.

ПБУ14/2000 не включает в состав нематериальных активов рас-ходы, связанные с приобретением лицензий. В связи с этим расхо-ды по приобретению лицензий целесообразно учитывать на сче-те 97 в качестве расходов будущих периодов. С кредита счета 97 стоимость лицензий в течение срока их действия списывается рав-номерно по месяцам на счета 26 «Общехозяйственные расходы» или 44 «Расходы на рекламу».

8. Учет доходов будущих периодов

Для учета доходов, полученных в отчетном периоде, но отно-сящихся к будущим периодам, используют пассивный счет 98 «До-ходы будущих периодов». По кредиту счета учитывают доходы, относящиеся к будущим периодам, предстоящие поступления за-долженностей, доходы, возникающие вследствие превышения взыскиваемых с виновников недостающих ценностей над их ба-лансовой стоимостью.

По дебету счета отражают списание доходов будущих периодов на счета учета имущества, расчетов, счет 91 «Прочие доходы и рас-ходы».

К счету 98 «Доходы будущих периодов» могут быть открыты следующие субсчета:

98-1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов»;

98-2 «Безвозмездные поступления»;

98-3 «Предстоящие поступления задолженностей по недоста-чам, выявленным за прошлые годы»;

98-4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с винов-ных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей» и др.

На субсчете 98-1 учитывают доходы, полученные в отчетном периоде, но относящиеся к будущим отчетным периодам, — аренд-ная и квартирная плата, плата за коммунальные услуги, пользова-ние средствами связи и др. Полученные или начисленные суммы доходов отражают по кредиту счета 98, субсчет 1, и дебету счетов учета денежных средств и расчетов; списание доходов на расходы наступившего отчетного периода — по дебету субсчета 98-1 и кре-диту соответствующих денежных или расчетных счетов.

На субсчете 98-2 учитывают стоимость безвозмездно получен-ных активов.

Безвозмездно полученные активы отражают по рыночной стои-мости по дебету счетов учета имущества (08 «Вложения во внеобо-ротные активы», 10 «Материалы» и других счетов) с кредита суб-счета 98-2. Сумма бюджетных средств, направленных коммерчес-кой организации на финансирование расходов, записывается в кредит субсчета 98-2 и дебет счета 86 «Целевое финансирование».

Суммы, учтенные на кредите счета 98, списывают в дебет этого счета с кредита счета 91 «Прочие доходы и расходы»:

• по безвозмездно полученным основным средствам — по мере начисления амортизации;
• по иным безвозмездно полученным материальным ценностям — по мере их списания на производство или при продаже.

На субсчете 98-3учитывают предстоящие поступления, задол-женности по недостачам, выявленным за прошлые годы. По кре-диту субсчета 98-3 отражают выявленные в отчетном году за про-шлые годы суммы недостач, признанные виновными лицами или присужденные к взысканию с них судебными органами, в коррес-понденции со счетом 94 «Недостачи от потери и порчи ценностей». Одновременно на эти суммы кредитуют счет 94 и дебетуют счет 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», субсчет 2 «Расчеты по возмещению материального ущерба».

По мере погашения задолженности по недостачам кредитуют субсчет 73-2 и дебетуют счета учета денежных средств или другого имущества. Одновременно оплаченную задолженность отражают по дебету счета 98, субсчет 3, и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы».

На субсчете 98-4 учитывают разницу между взыскиваемой с виновных лиц суммой за недостающие ценности и их учетной стои-мостью.

Выявленную разницу отражают по кредиту счета 98, субсчет 4, и дебету счёта 73, субсчет 2. При погашении задолженности по выявленной разнице кредитуют счет 73-2 и дебетуют счет учета денежных средств или другого имущества. Одновременно пога-шенную часть разницы списывают в дебет субсчета 98-4 и кредит счета 91.

Аналитический учет по счету 98 осуществляют:

• по субсчету 1 — по каждому виду доходов;
• по субсчету 2 — по каждому безвозмездному поступлению цен-ностей;
• по субсчету 3 — по каждому виду недостач;
• по субсчету 4 — по видам недостающих ценностей.

§ 10. Учет прибылей и убытков

Назначение и структура счета «Прибыли и убытки»

Для обобщения информации о формировании конечного фи-нансового результата деятельности организации в отчетном году используют счет 99 «Прибыли и убытки». По кредиту этого счета отражают доходы и прибыли, по дебету — расходы и убытки.

Хозяйственные операции отражают на счете 99 по так называ-емому кумулятивному принципу, т.е. нарастающим итогом с нача-ла года. Сопоставлением кредитового и дебетового оборотов по сче-ту 99 определяют конечный финансовый результат за отчетный пе-риод. Превышение кредитового оборота над дебетовым отражается в качестве сальдо по кредиту счета 99 и характеризует размер при-были организации, а превышение дебетового оборота над кредито-вым записывается как сальдо по дебету счета 99 и характеризует размер убытка организации. Счет 99 имеет одностороннее сальдо.

Конечный финансовый результат организации складывается под влиянием:

• а) финансового результата от продажи продукции (работ, ус-луг);
• б) финансового результата от продажи основных средств, нематериальных активов, материалов и другого имущества (части операционных доходов и расходов);
• в) операционных доходов и расходов (за вычетом результатов от продажи имущества);
• г) внереализационных прибылей и убытков;
• д) чрезвычайных доходов и расходов.

Различие между этими составными частями прибыли или убыт-ков состоит в том, что финансовый результат от продажи продук-ции (работ, услуг) первоначально определяют по счету 90 «Прода-жи». Со счета 90 прибыль или убыток обычной деятельности спи-сывается на счет 99 «Прибыли и убытки».

Финансовый результат от продажи имущества, операционные и внереализационные доходы и расходы вначале отражают на счете 91 «Прочие доходы и расходы», с которого затем ежемесячно спи-сывают на счет 99.

Чрезвычайные доходы и расходы сразу относят на счет 99 без предварительной записи на промежуточных счетах в корреспон-денции со счетами учета материальных ценностей, расчетов с пер-соналом по оплате труда, денежных средств и т.п.

Кроме того, по счету 99 отражают постоянные налоговые обя-зательства, списание отложенных налоговых активов и отложен-ных налоговых обязательств, условный расход или доход, налого-вые санкции по налогу на прибыль и платежи по перерасчетам по налогу на прибыль.

Учет чрезвычайных доходов и расходов

К чрезвычайным доходам ПБУ 9/99 относит поступления, воз-никающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйст-венной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, наци-онализации и т. п.): страховое возмещение, стоимость материаль-ных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов, и т.п.

Поступления, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств, приходуют по дебету материальных, расчетных и других счетов с кредита счета 99 «Прибыли и убытки». Например, стоимость материальных ценностей, оставшихся от списания при-шедшего в негодность по чрезвычайным обстоятельствам имуще-ства, приходуют по дебету счета 10 «Материалы» с кредита счета 99.

В соответствии с ПБУ 10/99 в составе чрезвычайных расходов отражают расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и т.п.).

Потери и расходы, связанные с чрезвычайными обстоятельства-ми, списывают в дебет счета 99 с кредита счетов материальных цен-ностей (утраченных или израсходованных при ликвидации последствий чрезвычайных обстоятельств), расчетов с персоналом по оп-лате труда (по работникам, занятыми ликвидацией последствий стихийных бедствий), денежных средств и т.п.

При списании стоимости имущества, утраченного в результате чрезвычайных обстоятельств, амортизируемое имущество относят в дебет счета 99 по остаточной стоимости (с кредита счетов 01 и 04), а остальное имущество — по фактической себестоимости (с креди-та счетов 08, 10, 11, 20, 21, 23, 29, 41, 43, 50, 58 и др.).

При этом организации, учитывающие материалы по учетным ценам, к бух-галтерской записи по списанию материалов по учетным ценам (де-бет счета 99, кредит счета 10) составляют дополнительную бухгал-терскую запись на списание отклонений, приходящихся на утра-ченные материалы. Суммы отклонений списывают на счет 99 со счета 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» при-нятым в организации способом.

В дебет счета 99 списывают не компенсируемые страховыми возмещениями потери от страховых случаев (со счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»), а также стоимость живот-ных, павших или забитых в связи с эпизоотией, стихийными бед-ствиями и иными чрезвычайными обстоятельствами (с кредита сче-та 11 «Животные на выращивании и откорме»).

Учет постоянных налоговых обязательств, списания отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств и условного расхода или дохода

В соответствии с ПБУ 18/02 (8) постоянные налоговые обяза-тельства, определяемые умножением постоянных разниц на ставку налога на прибыль, отражают по дебету счета 99 «Прибыли и убыт-ки», субсчет «Постоянное налоговое обязательство», и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на прибыль».

При выбытии активов, по которым возник отложенный актив, отложенные налоговые активы списывают с кредита счета 09 «От-ложенные налоговые активы» в дебет счета 99.

Отложенное налоговое обязательство при выбытии объекта ак-тива или вида обязательства, по которому оно было начислено, спи-сывается с дебета счета 77 «Отложенные налоговые обязательства» в кредит счета 99 «Прибыли и убытки». Если какие-то активы, по которым возникли налогооблагаемые временные разницы и отложенные налоговые обязательства, в организацию не поступают, то увеличения налогооблагаемой прибыли в отчетном и последующих отчетных периодах не происходит. От-ложенное налоговое обязательство по таким активам списывают также в кредит счета 99 с дебета счета 77.

Сумму начисленного условного расхода (т.е. сумму налога на прибыль по данным бухгалтерского учета) отражают по дебету сче-та 99 «Прибыли и убытки», субсчет «Условные расходы по налогу на прибыль», и кредиту счета 68 «Расчеты по налогу на прибыль», субсчет «Расчеты по налогу на прибыль». Сумму начисленного ус-ловного дохода отражают по дебету счета 68 и кредиту счета 99, субсчет «Условные доходы». Начисленные налоговые санкции по налогу на прибыль отра-жают по дебету счета 99 и кредиту счета 68. Платежи по перерасче-там по налогу на прибыль также отражают на счетах 99 и 68.

Порядок закрытия счета 99 «Прибыли и убытки»

По окончании отчетного года счет 99 «Прибыли и убытки» за-крывают. Заключительной записью декабря сумму чистой прибы-ли списывают с дебета счета 99 в кредит счета 84 «Нераспределен-ная прибыль (непокрытый убыток)». Сумму убытка списывают с кредита счета 99 в дебет счета 84.

Аналитический учет по счету 99 должен обеспечить формиро-вание данных, необходимых для составления отчета о прибылях и убытках.

9. Раскрытие информации о доходах в бухгалтерской отчетности

В соответствии с ПБУ 9/99 в составе информации об учетной политике организации в бухгалтерской отчетности подлежит рас-крытию как минимум следующая информация:

• о порядке признания выручки организации;
• о способе определения готовности работ, услуг, продукции, выручка от выполнения, оказания, продажи которых призна-ется по мере готовности.

Выручка, операционные и внереализационные доходы, состав-ляющие 5% и более от общей суммы доходов за отчетный период, показываются по каждому виду деятельности. Соответственно дохо-дам по каждому виду деятельности должны быть отражены в отчет-ности и расходы по видам деятельности (требования ПБУ 10/99).

По выручке, полученной в результате выполнения договоров, предусматривающих исполнение обязательств неденежными сред-ствами, должна быть раскрыта следующая информация:

• общее количество организаций, с которыми заключены указан-ные договоры, с указанием организаций, на которые приходится основная часть такой выручки;

• доля выручки, полученной по указанным договорам со связан-ными организациями;
• способ определения стоимости продукции (товаров), передан-ной организацией.

Прочие доходы организации за отчетный период, не зачисля-емые на счет прибылей и убытков, подлежат раскрытию в бухгал-терской отчетности обособленно.

Построение бухгалтерского учета должно обеспечить возмож-ность раскрытия информации о доходах организации в разрезе те-кущей, инвестиционной и финансовой деятельности.

Основные составляющие финансового результата организации приведены в отчете о прибылях и убытках.

Операционные и внереализационные доходы могут отражаться в отчете о прибылях и убытках за минусом расходов, относящихся к этим доходам, когда:

• соответствующие правила бухгалтерского учета предусматрива-ют или не запрещают такое отражение доходов;

— доходы и связанные с ними расходы, возникающие в результа-те одного и того же или аналогичного по характеру факта хо-зяйственной деятельности, не являются существенными для ха-рактеристики финансового положения организации.

Список литературы

1. Бухгалтерский учет: Учебник / А.С. Бакаев, П.С. Безруких, Н.Д. Врублевский и др. / Под ред. П.С. Безруких. — 4-е изд., перераб. и доп. — М.: Бухгалтерский учет, 2007.

2. Бухгалтерский учет: Учебник для вузов / Под ред. проф. Ю.А. Бабаева. — М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2007.

3. Комментарии к новому Плану счетов бухгалтерского учета / А.С. Бакаев, Л.Г. Макарова, Е.А. Мизиковский и др. / Под ред. А.С. Бакаева. — М.: ИПБ-БИНФА, 2006.

4. Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет: Учебник. — М.: ИНФРА-М, 2008.

5. Международные стандарты финансовой отчетности: издание на рус. яз. — М.: Аскери, 2004.

6. Нидлз Б., Андерсон X., Колдуэл Д. Принципы бухгалтерского уче-та: Пер. с англ. / Под ред. Я.В. Соколова. — М.: Финансы и ста-тистика, 2003.

7. Палий В. Ф. Современный бухгалтерский учет. — М.: Бухгалтер-ский учет, 2006.

8. Управленческий учет: Учеб. пособие / Под ред. А.Д. Шереме-та. — 2-е изд., испр. — М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2005.