Функции следователя при расследовании налоговых преступлений

тороны в составах налоговых преступлений выразил Конституционный Суд РФ пояснив, что ст.199 УК РФ «предусматривает уголовную ответственность лишь за такие деяния, которые совершаются умышленно и направлены непосредственно на избежание уплаты законно установленного налога в нарушение закреплённых в налоговом законодательстве правил».

В свете данного постановления показателен следующий пример из практики. ООО «Эконом-Л», занимающееся исключительно куплей-продажей ценных бумаг, приобрело для капитального ремонта своего офиса строительные материалы на 3 млн. рублей (в том числе НДС — 500 тыс. руб.).

В ходе проверки оперативники УНП УВД Московской области обнаружили, что главный бухгалтер Сизых С.И. неправомерно принял НДС в сумме 500 тыс. руб. к вычету. Бухгалтер не учёл, что ценные бумаги НДС не облагаются, следовательно, НДС по строительным материалам принять к вычету нельзя. Его нужно было включить в состав: расходов фирмы (п.2 ст. 170 Налогового кодекса)3. По данному факту в возбуждении уголовного дела было отказано, потому что умысла на уклонение от уплаты налога у бухгалтера не было: он допустил недоплату по небрежности, что исключает наступление уголовной ответственности предусмотренной ст.199 УК РФ.

Также в Постановлении Конституционного суда четко указано, что «… недопустимо установление ответственности за такие действия налогоплательщика, которые, хотя и имеют своим следствием неуплату налога либо уменьшение его суммы, но заключаются в использовании предоставленных налогоплательщику законом прав, связанных с освобождением на законном основании от уплаты налога или с выбором наиболее выгодных для него форм предпринимательской деятельности и соответственно — оптимального вида платежа». Руководствуясь данной нормой, прокуратура Московской области отказала в даче согласия, на возбуждение уголовного дела по признакам преступления предусмотренного ст.199 УК РФ в отношении директора ООО «Премьер-плюс» А.А.Колодия. ООО «Премьер-плюс» имело задолженность по уплате налогов в сумме 120 тыс. руб. Несмотря на это обстоятельство Колодий АЛ. реализовав товар от ООО «Премьер-плюс» в ООО «Орбитекс» в договоре купли-продажи указал, что деньги по сделке необходимо перечислить в ООО «Брайт», учредителем которого он являлся. Прокуратура в своём решении разъяснила, что перечисление оплаты на расчётный счёт третьего лица не противоречит ч. З ст.308 ГК РФ об исполнении обязательств и не нарушило действующий порядок расчётов между сторонами по договору.

14 стр., 6901 слов

Является очень актуальной, так как идёт множество споров и разногласий ...

... на сегодняшний день в налоговом кодексе может появиться ряд изменений, одно из которых - это введение налога на роскошь. Налог на роскошь обоснован и необходим, об этом заявил премьер ... Россия стала второй в мире страной, после Великобритании, которая еще в царствование Александра Первого ввела налог на роскошь. Так же, как и в ... налога на роскошь и рассмотреть все его стороны, преимущества, плюсы ...

При комплексном подходе к анализу вопроса о субъективной стороне состава налогового преступления следует отметить, что существует разные точки зрения, заслуживающая внимания, о том, что субъективная сторона налоговых преступлений должна выражаться как в форме прямого, так и косвенного умысла.

Сроки проведения доследственной проверки. Адекватное процессуальное реагирование на сведения о предполагаемом налоговом преступлении, быстрая и всесторонняя проверка — центральная и важнейшая предпосылка его своевременного пресечения и раскрытия.

Проведённый анализ практики деятельности МВД и ФСНП РФ, показывает, «что характер реагирования на сообщение о налоговом правонарушении зависит, во-первых от полноты, конкретности и достоверности фактов о сокрытии доходов, приведённых в нем, и во-вторых от степени серьёзности и опасности деятельности, о которой идёт речь». На сообщения о налоговых преступлениях в полном объёме распространяется порядок принятия процессуальных решений, установленный ст. 144 УПК РФ: в срок не более 3-х суток со дня их получения, в исключительных случаях -10 суток, при необходимости проведения документальных проверок или ревизий прокурор вправе по ходатайству следователя или дознавателя продлить этот срок до 30 суток.

Насколько эти сроки применимы к заявлениям и сообщениям о налоговых преступлениях, отвечают ли требованиям, выдвигаемым практикой, служат ли гарантом в обеспечении прав и законных интересов граждан при вынесении решений, принимаемых по результатам, их рассмотрения?

Как правило, по большинству заявлений и сообщений о налоговых преступлениях (более 90% случаев) требуется проведение документальных проверок, которые достаточно продолжительны во времени (т.к. исследуется длительный налоговый период, в частности, направляются запросы о встречных проверках в другие регионы), поэтому сроков, ранее установленных УПК РФ, явно было недостаточно для проверки заявлений этой категории. И для того чтобы не нарушать уголовно-процессуальных норм следователи и дознаватели федеральных органов налоговой полиции зачастую склонялись к мнению, что лучше отказать в возбуждении уголовного дела, чем необоснованно вовлечь в процессуальный механизм: невиновное лицо.

Процедура дачи согласия прокурора на возбуждение уголовного дела по налоговому преступлению. Хотя в УПК РФ и закреплена норма, декларирующая процессуальную независимость следователя, фактически он находится под «колпаком» ведомственных интересов.

В соответствии со ст.146 УПК РФ следователь, проводящий проверку заявления, сообщения о налоговом преступлении, при наличии повода и основания предусмотренного ст. 140 УПК РФ, выносит постановление о возбуждении уголовного дела, которое вместе с материалами проверки незамедлительно направляется прокурору. Ввиду узко специализированного содержания проверочных материалов о налоговых преступлениях (акты проверок, ревизий), изобилующих налоговыми терминами, прокурору порой сложно дать адекватную правовую оценку процессуальному решению следователя, чтобы незамедлительно решить вопрос о даче согласия на возбуждение уголовного дела. Особенно это проявляется в районных и городских прокуратурах, в которых нет специализированных отделов по надзору за исполнением налогового законодательства. Как показывает практика, сотрудники этого отдела прокуратуры способны дать правильную правовую оценку проверок соблюдения налогового законодательства, проведённых специалистами-ревизорами МВД и решению о возбуждении уголовного дела. Следует заметить, что прокуроры просят следователя, вынесшего постановление о возбуждении уголовного дела, подготовить проект мотивировки отказа в даче согласия, что доказывает наличие определённых трудностей с правовой оценкой прокурорами фактов и обстоятельств, изложенных в акте проверки соблюдения налогового законодательства. В дополнение отметим, что скорейшее создание независимого от ведомственных интересов других правоохранительных органов следственного комитета позволит исключить вышеописанную практику «двойных стандартов» и в полной мере реализовать принцип процессуальной независимости следователя, обеспечивая законность при вынесении им процессуального решения в стадии возбуждения уголовного дела.

29 стр., 14375 слов

Налоговые проверки камеральные, выездные, встречные

... что при определении количества выездных налоговых проверок налогоплательщика не учитываются проведенные самостоятельные выездные налоговые проверки его филиалов и представительств. ПРОДЛЕНИЕ И ПРИОСТАНОВЛЕНИЕ ПРОВЕРКИ Выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух ...

Анализируя ситуации, складывающиеся при решении вопроса о возбуждении уголовного дела по налоговому преступлению нельзя исключать случаи, когда сумма неуплаченных налогов в процессе доследственной проверки возмещается налогоплательщиком. Из изученных уголовных дел по налоговым преступлениям в 62% из них указанное обстоятельство имело место. То есть, налогоплательщик ещё до вынесения решения о возбуждении в отношении его уголовного дела погашал в бюджет, причинённый государству ущерб. Но даже после этого уголовное дело всё равно возбуждалось, причём в 94% случаев в дальнейшем оно прекращалось в связи с деятельным раскаянием или изменением обстановки на стадии предварительного расследования. При вынесении решения о возбуждении уголовного дела следователи руководствовались позицией Генеральной прокуратуры РФ, которая считает, что факт возмещения налогоплательщиком ущерба в ходе доследственной проверки, на законность решения о возбуждении уголовного дела по ст.ст.198 и 199 УК РФ не влияет.

Принимая во внимание вышеизложенное, целесообразно вернуться к обсуждению вопроса о возможном возврате к применению норм деятельного раскаяния для лиц, совершивших налоговые преступления. При этом предлагается определить в УПК возможность отказа от уголовного преследования в указанной ситуации, но только в случае, если уклонение от уплаты налогов совершено впервые и не в особо крупном размере.

При решении вопроса о возбуждении уголовного дела следователю необходимо ознакомится с материалами дела и излагать поводов, на основании чего заполняется соответствующее постановление о возбуждении уголовного дела либо об отказе в возбуждении уголовного дела.

Отказ в возбуждении уголовного дела.

В ФСЭНП МВД РФ, а ранее и в органы налоговой полиции, достаточно часто поступают заявления, сообщения о налоговых преступлениях, не содержащие оснований для возбуждения уголовного дела; То есть, представленные для решения вопроса о возбуждении уголовного дела материалы, свидетельствуют об отсутствии либо самого факта деяния, на который указывает заявитель, либо отсутствие в этом деянии состава налогового преступления. Как правило, следователями Управления по налоговым преступлениям МВД РФ (или другими лицами, производящими проверку заявления, сообщения о налоговом преступлении) выносится одно из двух решений, предусмотренных ст. 145 УПК РФ: отказать, либо возбудить уголовное дело. Объясняется это тем, что решение о передаче сообщения по подследственности принимается в том случае, если проведённой проверкой были выявлены признаки иного состава преступления за исключением налогового. Однако в УНП МВД РФ это маловероятно, так как изначально вся деятельность, в том числе документальные проверки направлены именно на выявление налоговых преступлений. Впрочем, иногда наряду с налоговыми преступлениями встречаются иные преступления экономической направленности; но в этом случае они расследуются в рамках одного уголовного дела. Как отмечалось выше, из-за небольшого периода деятельности ФСЭНП МВД РФ, а также особенностей регистрации материалов в МВД РФ (у ФСЭНП МВД РФ пока нет отдельной от других подразделений Книги учета сообщений о преступлениях) объективно не представляется возможным привести достоверную эмпирическую картину, отражающую количество принятых решений о направлении заявлений, сообщений из УНП МВД РФ по подследственности в другие органы.

30 стр., 14872 слов

Судебно-бухгалтерская экспертиза в уголовном процессе

... институт судебной экспертизы в современном виде. Необходимость в судебно-бухгалтерской экспертизе возникает при расследовании и судебном рассмотрении уголовных дел о присвоениях, должностных преступлениях и других экономических преступлениях, а также по гражданским делам, когда ...

Поэтому, с точки зрения практической значимости, более подробно стоит рассмотреть случаи, когда по результатам рассмотрения заявления, сообщения о налоговом преступление выносится решение об отказе в возбуждении уголовного дела. Статистические данные свидетельствуют, что решение об отказе в возбуждении уголовного дела было вынесено в 57% случаев от общего числа, находившихся на разрешении заявлений, сообщений о налоговых преступлениях, как в реорганизованной налоговой полиции, так и в ФСЭНП МВД РФ.

Изучив более 100 материалов об отказе в возбуждении уголовных дел по налоговым преступлениям, я пришёл к выводу, что при принятии соответствующего процессуального решения прослеживается тенденция к форматированному подходу при вынесении постановления об отказе в возбуждении уголовного дела. Такое утверждение позволяют сделать следующие установленные обстоятельства:

1) поверхностный подход к исследованию материалов приобщённых к сообщению о налоговом преступлении (не истребуются. все документы способные прояснить событие совершённого налогового правонарушения, и объяснения у лиц которые обладают той или иной информацией о фактах, изложенных в сообщении о преступлении);

2) отсутствие связи между описательной и резолютивной частями постановления об отказе в возбуждении уголовного дела (не описывается механизм совершённого налогового правонарушения, а декларируются лишь наступившие последствия в виде неуплаченных сумм налогов).

В то же время стоит отметить, что процент отменённых прокурором постановлений об отказе в возбуждении уголовного дела по налоговым преступлениям с одновременным возбуждением уголовного дела достаточно низок. По моему мнению, это скорее свидетельствует не о высоком процессуальном качестве вынесенных постановлений об отказе в возбуждении уголовного дела, а подтверждает существование уже упоминавшейся в рамках данной работы проблемы с правовой оценкой прокурорами процессуальных решений, вынесенных по результатам рассмотрения заявлений, сообщений о налоговых преступлениях.

Подведём итоги данного вопроса. На этапе доследственной проверки формируются предпосылки для полного всестороннего и объективного расследования налогового преступления. Происходит сбор сведений о признаках преступления, которые в дальнейшем позволят сделать вывод: есть или нет оснований для возбуждения уголовного дела по налоговому преступлению. При этом не применяется система процессуальных мер, ограничивающая права и свободы лиц, в отношении которых проводится проверка. Наличие в УПК РФ института проверки заявлений и сообщений о преступлениях является существенной правовой гарантией от необоснованного вовлечения личности в уголовный процесс. А по делам о налоговых преступлениях доследственная проверка заявлений и сообщений приобретает двойное значение, позволяя иногда сохранить честь руководства и деловую репутацию фирмы. Потому что, даже если в ходе расследования уголовного дела по налоговому преступлению будет установлен факт отсутствия состава налогового преступления, тот урон деловой репутации руководителя, самой фирмы или предпринимателя, который принесет процесс расследования, трудно будет впоследствии восполнить, и это помимо упущенной выгоды в предпринимательской деятельности. Поэтому к проверке сообщений о налоговых преступлениях следует подходить с особой тщательностью, взвешенностью, и неукоснительным соблюдением норм УПК РФ и конституционных принципов. Здесь уместно процитировать не утратившее актуальности и поныне высказывание великого юриста А.Ф. Кони: «Уголовное преследование слишком серьёзная; вещь, чтобы не вызывать самой тщательной обдуманности. Ни последующее оправдание судом, ни даже прекращение дела до придания суду не могут изгладить материального и нравственного вреда, причинённого человеку поспешным и неосновательным привлечением его к уголовному делу».

32 стр., 15714 слов

Камеральная налоговая проверка и её результативность

... налоговых проверок должен быть четко регламентирован, а законодателю при этом необходимо обеспечить баланс интересов налогоплательщиков и государственных органов. В настоящее время налоговый контроль в целом и камеральные налоговые проверки ... др. Целью дипломной работы является изучение теоретических положений и разработка практических рекомендаций по повышению результативности налогового контроля. ...

3.4 Начальный и

При расследовании уклонения от уплаты налогов уже на начальном этапе расследования известен способ совершения этого преступления, поскольку в акте налоговой проверки отражено содержание действий руководителя и работников бухгалтерии организации по искажению в бухгалтерских документах данных о доходах (выручке) или расходах либо по сокрытию других объектов налогообложения.

В соответствии со ст. 74 УПК РФ одним из источников доказательств при расследовании и судебном рассмотрении уголовных дел являются акты документальных проверок (иные документы).

К таким актам относятся акты налоговых проверок, если налоговой инспекцией проводилась не камеральная, а документальная проверка соблюдения организацией-плательщиком налогового законодательства.

В связи с этим акт налоговой проверки, как и любой источник доказательств, должен быть безупречным. Задача следователя заключается в том, чтобы устранить в процессе расследования те возможные недостатки, которые могут содержаться в акте.

Оценка следователем акта налоговой проверки

Планирование начального этапа расследования связано с необходимостью изучения и оценки следователем акта налоговой проверки. При этом необходимо оценить правильность оформления этого акта, наличие в нем необходимых разделов и реквизитов, изучить и оценить содержащиеся в нем фактические данные.

Руководитель налоговой инспекции обязан представить следственным органам первый экземпляр акта. Такое требование содержится в указаниях Государственной налоговой службы Российской Федерации от 28 августа 1992 г. — приложении к письму ГНС РФ от 28 августа 1992 г. № ИЛ-6-61/284- «О порядке проведения документальных проверок юридических лиц, независимо от видов деятельности и форм собственности, включая предприятия с особым режимом работы, по соблюдению налогового законодательства, правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налога на прибыль» (далее — указания ГНС РФ от 28 августа 1992 г.).

34 стр., 16599 слов

Криминологическая и уголовно-правовая характеристика налоговых преступлений

... резкому росту преступности, как общеуголовной, так и экономической, в том числе, налоговой. При этом новый вид преступных посягательств - уклонение юридических и физических лиц от уплаты налогов - ... закономерные связи между ними и служащая построению и проверке следственных версий для решения основных задач расследования. Криминологическая характеристика вытекает не из общего понятия преступления ...


Акт документальной проверки соблюдения налогового законодательства должен быть правильно оформлен. В случае отсутствия в нем даты составления акта целесообразно при допросе налогового инспектора и работников организации, подписавших акт, среди других вопросов выяснить дату составления акта. В акте проверки могут отсутствовать подписи некоторых должностных лиц, принимавших в ней участие.

При допросе этих лиц необходимо выяснить причины отсутствия их подписи в акте, в том числе — не связано ли это с его содержанием и выводами. Кроме того, следует учитывать, что руководитель налоговой инспекции вправе заменять состав проверяющих. При этом акт обязаны подписать все принявшие участие в проверке (указания ГНС РФ от 28 августа 1992 г.).

В такой ситуации при расследовании необходимо выяснить причины замены проверяющих и ее связь с характером проверки и обнаруженными фактами сокрытия объектов налогообложения.

Необходимо также проверить, представлены ли вместе с актом проверки все документы, поименованные в списке приложений в письме Генеральной прокуратуры РФ, Департамента налоговой полиции РФ и Государственной налоговой службы РФ от 1 мая 1995 г. № 15/5-95 «О порядке передачи материалов о нарушениях налогового законодательства в органы налоговой полиции и прокуратуры».

При отсутствии каких-то документов необходимо выяснить их судьбу у начальника налоговой инспекции, направившего материал в следственные органы, и, если они в налоговой инспекции имеются, получить их. Если же эти документы не были изъяты в проверяемой организации, то при допросе налогового инспектора, проводившего проверку, необходимо выяснить причины этого, вынести постановление о выемке документов и незамедлительно ее произвести.

В случае утраты каких-либо документов следует предпринять попытку обнаружить другие их экземпляры у контрагентов проверяемой организации, в банке, при наличии оснований — путем проведения обыска у заинтересованных лиц и т.п.

Если же ситуация подобным образом не может быть разрешена, то, получив консультацию специалиста-бухгалтера, следует воспользоваться методом взаимного контроля документов, то есть произвести выемку других документов, отражающих те же данные, что и утраченные. В этом случае особое внимание надо обратить не только на первичные документы, но и на документы аналитического учета (ведомости, журналы-ордера и т.н.).

Необходимо проверить, приложены ли к акту проверки объяснения или возражения руководителей проверяемой организации. По существу выявленных нарушений налоговый инспектор вправе получать объяснения от лиц, которые могут быть причастны к этим нарушениям (п. I ст. 7 Закона «О государственной налоговой службе РСФСР»).

В свою очередь, налогоплательщик имеет право представлять налоговым органам пояснения по выводам налогового инспектора. В объяснениях и возражениях проверяемых может быть заключена информация, имеющая важное значение для расследования, поэтому независимо от того, что они уже проверялись налоговой инспекцией, они должны быть внесены в перечень обстоятельств, подлежащих проверке при расследовании.

13 стр., 6336 слов

Налоговые органы в зарубежных странах

... налоговых проверок по уплате налогов налогоплательщиками. Методологической основой для написания реферата послужили нормативные правовые акты по организации налогового контроля в РФ, а также научные труды отечественных авторов, статьи, подборки документов, посвященные налоговому контролю. Немаловажную роль в ...

Если к акту проверки не приложено заключение налогового инспектора по существу возражений проверяемых, то в Соответствии с указаниями ГНС РФ от 28.08.1992 г. необходимо потребовать от налогового инспектора составить такое заключение и представить его следователю.

Если по акту проверки имеются возражения проверяемых, то следует выяснить, не обжалованы ли выводы налоговой инспекции в Арбитражный суд, если да, то каково решение суда по этому спору. Несомненно, информация, содержащаяся в решении Арбитражная суда, будет иметь значение при оценке акта налоговой проверки.

Изучая акт проверки, следователь должен определить, была ли проверка сплошной или выборочной. Иногда налоговые инспекторы забывают указывать в акте данные о полноте проведенной проверки. Выяснить это можно при допросе налогового инспектора и главного бухгалтера проверяемой организации. Оценивая полноту проведенной налоговой проверки, следователь должен исходить из того, что в соответствии с указаниями ГНС РФ от 28.08.1992 г. налоговые инспекторы обязаны сплошным способом проверять документы и записи в регистрах бухгалтерского учета кассовых и банковских операций.

Сплошной способ применяется и при проверке расчетов с поставщиками, покупателями, заказчиками, дебиторами и кредиторами, а также для учета других операций, но только в тех случаях, когда этот способ определен утвержденной программой налоговой проверки. Очевидно, что если ранее у налоговых органов к организации были претензии по поводу несоблюдения налогового законодательства либо нарушения правил бухгалтерского учета, то и соответствующие участки должны быть проверены сплошным способом.

При обнаружении следователем неполноты проведенной налоговой проверки он должен потребовать от налоговой инспекции повторной либо контрольной проверки той же организации в соответствии со ст. 74-75 УПК РФ и ст. 11 Закона «О государственной налоговой службе РСФСР».

Важное значение для расследования имеет вопрос о методах проверки, которыми пользовался налоговый инспектор, поскольку от того, как проводилась проверка, какие методы при этом использовались, зависит ее полнота, а главное — достоверность выводов налогового инспектора. Так, например, для выявления недостачи или излишков продукции и товаров должен быть использован метод фактической проверки — инвентаризация.

При проверке полноты оприходования ценностей необходимо использовать метод взаимной сверки документов, то есть сопоставление документов получателя с экземплярами тех. же документов, находящихся у поставщика или плательщика.

Если при изучении акта налоговой проверки будет установлено, что налоговым инспектором не использованы необходимые методы документальной или фактической проверки, что свидетельствует о необоснованности выводов налогового инспектора, то следователь должен поставить вопрос о проведении повторной либо контрольной проверки или вынести постановление о проведении аудиторской проверки. При обнаружении в акте проверки оценочных суждений налогового инспектора — «ошибочно затраты включены в себестоимость», «допущена арифметическая ошибка», «совершено злоупотребление» и т.п. — следователю целесообразно допросить налогового инспектора, проводившего проверку, выясняя точное содержание действий по сокрытию объектов налогообложения и не допустил ли он неточное формулирование в акте характера этих действий. При этом может быть установлено, что налоговый инспектор обозначил в акте как ошибочное отнесение каких-то затрат к себестоимости, что фактически является неправомерным завышением себестоимости, повлекшим сокрытие налогооблагаемой прибыли.

10 стр., 4525 слов

Порядок исчисления и уплаты налогов

... определением его размера и сроков уплаты.[3] определены: налогоплательщики; объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, налоговая ставка, порядок исчисления налога, порядок и сроки уплаты налога, История свидетельствует, что налоги – более поздняя форма государственных ...

Оценивая фактические обстоятельства, изложенные в акте проверки, следователь сопоставляет их с перечнем обстоятельств, подлежащих установлению при расследовании уклонений от уплаты налогов с организаций. При этом будет выявлено, какая информация о каждом из этих обстоятельств в акте имеется, достаточна ли она и какой информации в нем не имеется. Таким образом будут определены общие и частные задачи расследования, вытекающие из акта документальной проверки.

Общие задачи расследования заключаются в получении достоверной и полной информации о каждом обстоятельстве, подлежащем установлению. Частные задачи расследования позволяют при их решении путем установления отдельных фактов найти решение общих задач расследования.

С перечнем обстоятельств, подлежащих установлению, необходимо сопоставить и ту информацию, которая содержится, помимо акта налоговой проверки, в других материалах, представленных налоговой инспекцией, а также в материалах проверочных действий, если они проводились.

Таким образом будет получен перечень задач, которые необходимо решить и процессе расследования.

Составление плана расследования

Определив, какими следственными действиями и иными мероприятиями целесообразно решить эти задачи, следователь приступает к составлению плана расследования.

Во многих следственных ситуациях возникает необходимость в экономической оценке финансовых результатов хозяйственной операции, при которой совершено сокрытие объектов налогообложения, при условии уплаты налога и при условии уклонения от его уплаты. Такая оценка может быть выполнена с помощью налогового инспектора, проводившего проверку, или путем получения консультации специалиста экономиста.

При такой оценке может оказаться, например, что руководитель организации-налогоплательщика занизил продажную цену товаров (продукции) против среднерыночной их цены, возможно, имея цель быстрейшей их реализации и сокрытия этой хозяйственной операции от налоговых органов {ведь при условии уплаты причитающихся налогов он получил бы не прибыль, а убытки).

В следственной практике возможны и другие ситуации, когда экономическая оценка финансовых результатов хозяйственной операции поможет следователю, с учетом всех других данных, выдвинуть версии о наличии или отсутствии умысла на сокрытие объектов налогообложения, о круге лиц, причастных к этому сокрытию, и включить проверку этих версий в план расследования.

При составлении плана расследования необходимо учитывать и необходимость решения таких частных задач, как обеспечение сохранности так называемых документов прикрытия, составляемых для временного оформления фактически бездокументальных операций; информации, находящейся на компьютерных, носителях; обеспечение возмещения ущерба при заявленном налоговым органом гражданском иске.

Типичными средствами решения задач расследования по делам об уклонении от уплаты налогов с организаций являются:

50 стр., 24755 слов

Теоретические аспекты налогообложения. Налоги и их сущность

... АСПЕКТЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ. НАЛОГИ И ИХ СУЩНОСТЬ 1.1 Основные понятия и принципы налогообложения ... документы по изучаемой проблеме. Объектом исследования является налоговая система России, предметом – налогообложение ... применяемых экономических решений. Применение налогов является одним из экономических методов ... признанием общественной необходимости уплаты налогов; активными и целенаправленными ...

  • допрос налогового инспектора и других участников проведения проверки;
  • допрос руководителя, главного бухгалтера и других лиц организации-плательщика, которые могут быть причастны к уклонению от уплаты налогов или располагают сведениями о сокрытии объектов налогообложения;
  • допрос руководителей и других лиц организаций контрагентов плательщика;
  • обыск;
  • выемка документов и носителей компьютерной информации;
  • проведение аудиторской проверки либо назначение судебно-бухгалтерской или судебно-экономической экспертизы.

Необходимо учитывать, что в каждой следственной ситуации может возникнуть необходимость в использовании наряду с названными и других, специфических средств решения задач расследования в рамках уголовно-процессуального закона.

Изучение следователем налогового законодательства и иных нормативных актов

До начала расследования уклонения от уплаты налогов следователю необходимо изучить соответствующие разделы налогового законодательства и иные нормативные документы, регламентирующие порядок исчисления и уплаты конкретных налогов.

Установив уклонение от уплаты каких конкретно налогов выявлено при налоговой проверке, следователь изучает законодательство об этих налогах, инструкции Госналогслужбы Российской Федерации и при необходимости — приказы, инструкции и письма Министерства финансов Российской Федерации.

Поскольку налоговые органы в актах документальных проверок обязаны указывать, какие конкретно требования законодательства нарушены по каждому факту сокрытия объектов налогообложения, следователь проверяет в акте наличие таких ссылок. Изучая законодательство о конкретном налоге, следователь обращает внимание на следующее:

  • к какой категории плательщиков налога относится проверяемая организация;
  • что является объектом налогообложения по данному налогу и правильно ли этот объект указан в акте налоговой проверки;
  • каков порядок исчисления объекта налогообложения и соблюден ли он налоговым инспектором;
  • сроки уплаты налога;
  • какие ставки налога должны были применяться в момент сокрытия объектов налогообложения в той хозяйственной операции, в которой это сокрытие было совершено;
  • возложение обязанности на налогоплательщика по правильному исчислению налога и его своевременному перечислению в бюджет.

В конкретной следственной ситуации могут быть и другие нарушения плательщиком налогового законодательства.

В случае, если названные обстоятельства в акте проверки не отражены или отражены нечетко, целесообразно по возникшим вопросам допросить налогового инспектора.

Нарушения правил введения бухгалтерского учета оцениваются следователем в сопоставлении с Федеральным законом «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ. При этом необходимо обратить внимание на те положения этого закона, которыми устанавливаются сроки оформления хозяйственных операций либо выполнения учетных операций, определяются лица, ответственные за полноту и правильность оформления этих операций.

Закон «О бухгалтерском учете» предусматривает применение и тех нормативных актов по бухгалтерскому учету, которые изданы до вступления его в силу и не противоречат ему. Так, например, при сокрытии налогооблагаемой прибыли путем необоснованного завышения себестоимости продукции (работ, услуг) может оказаться необходимым изучение следователем «Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) я о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли», утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 5 августа 1992 г. № 552.

Представляется целесообразным установившийся в следственной практике порядок приобщения к уголовному делу необходимых выписок из законов и иных нормативных актов.

Исследование бухгалтерских документов в процессе расследования

Для установления факта завершения действий по уклонению от уплаты налогов к уголовному делу приобщаются представленные гражданином или организацией-плательщиком в налоговую инспекцию «Расчет налога от фактической прибыли», либо «Расчет по налогу на добавленную стоимость», либо расчеты по другим налогам в зависимости от того, уклонение от уплаты какого налога было совершено, а также документы бухгалтерской отчетности — «Бухгалтерский баланс» (форма № 1), «Отчет о финансовых результатах» (форма № 2) и «Отчет о движении денежных средств» (форма № 4), а также платежные поручения, подтверждающие факты перечисления налога в бюджет в неполной сумме, либо справка банка о том, что перечисления налога в бюджет вовсе не было.

Исследуя эти документы, следователь устанавливает, за какой отчетный (налоговый) период они представлены, дату высылки этих документов плательщиком в налоговую инспекцию и дату получения их адресатом (эти даты указаны на лицевой стороне «Бухгалтерского баланса» и расчетов налогов), в каких строках этих документов искажены данные об объектах налогообложения, кем эти документы подписаны и кем составлены.

Ответы на эти вопросы следователь может получить не только при изучении названных документов, но и при допросе налогового инспектора, гражданина-налогоплательщика или руководителя и главного бухгалтера организации-плательщика, работников бухгалтерии, принимавших участие в их составлении.

Эти данные потребуются для установления времени совершений преступления, круга лиц, причастных к уклонению от уплаты налогов, механизма их действий, умысла на уклонение от уплаты налогов.

Если уклонение от уплаты налогов было начато на более ранних этапах бухгалтерского учета, то для установления этих же обстоятельств следователь должен сначала изучить приказ (распоряжение) руководителя об учетной политике организации-плательщика, затем регистры бухгалтерского учета и первичные учетные документы.

При допросе налогового инспектора выясняется соответствие бухгалтерского учета в организации Федеральному закону «О бухгалтерском учете» и приказу (распоряжению) об учетной политике.

В соответствии со ст. 10 Федерального закона «О бухгалтерском учете» «регистры бухгалтерского учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, для отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности. Регистры бухгалтерского учета ведутся в специальных книгах (журналах), на отдельных листах и карточках, в виде машинограмм, полученных при использовании вычислительной техники, а также на магнитных лентах, дисках, дискетах или иных машинных носителях».

Для расшифровки этой информации необходимо допросить главного бухгалтера организации-плательщика и составителей этих документов. При этом выясняется, какие данные об объектах налогообложения были искажены, почему и в каком размере они искажены или не отражены вовсе.

При исследовании первичных учетных документов, в которых были искажены данные, формирующие объект налогообложения, эти же вопросы выясняются путем допроса составителей этих документов и других лиц, которые могут подтвердить факты внесения в первичные документы искаженных данных о доходах (выручке), расходах и иных объектах налогообложения.

При необходимости исследование бухгалтерских документов может быть продолжено при проведении аудиторской проверки, судебно-бухгалтерской или судебно-экономической экспертизы.

В некоторых следственных ситуациях, характеризуемых отрицанием умысла на сокрытие объектов налогообложения, в процессе расследования целесообразно изучить акты предыдущих налоговых проверок, а также первичные учетные документы, в которых отражены данные о хозяйственных операциях, аналогичных тем, при документальном оформлении которых выявлено сокрытие объектов налогообложения.

Цель изучения следователем актов предыдущих налоговых проверок — выявление нарушений, йодных с обнаруженными в исследуемом периоде, в связи с чем налоговым инспектором были записаны в акте предложения по их устранению.

При изучении первичных учетных документов, которыми оформлялись аналогичные хозяйственные операции ранее, обращается внимание на правильность их оформления. Факты надлежащего оформления этих операций ранее и неправильного оформления в исследуемом налоговом периоде могут быть использованы при допросе лиц, причастных к составлению этих документов, для установления заведомого искажения учетных данных

Результаты такого изучения следователем документов целесообразно отразить в протоколе их осмотра, а сами документы — приобщить к уголовному делу.

В процессе расследования уклонений от уплаты налогов с организаций может потребоваться информация, содержащаяся в кредитных организациях, клиентом которых является организация — плательщик налогов. Обычно это сведения о счетах и операциях юридического лица, а в случае необходимости наложения ареста на имущество обвиняемых — и сведения о счетах физических лиц.

В соответствии с банковским законодательством справки по операциям и счетам юридических лиц выдаются кредитной организацией органам предварительного следствия по делам, находящимся в их производстве, с согласия прокурора.

Арест на денежные средства и иные ценности юридических и физических лиц, находящиеся на счетах и во вкладах или на хранении в кредитной организации, может быть наложен не иначе как по постановлению органа предварительного следствия при наличии ходатайства прокурора и судебного акта. При этом следователь должен иметь в виду, что кредитная организация после получения такого постановления незамедлительно прекращает расходные операции по счету только в пределах средств, на которые Наложен арест.

Обыск

Обыск по делам рассматриваемой категории обычно проводится с целью обнаружения черновых записей, временных документов, составляемых для обеспечения безопасности проводимой бездокументально хозяйственной операции, компьютеров и других носителей машинной информации, товаров, не оформленных документами, и т.п.

Наряду с обыском в офисе, личным обыском лиц, причастных к уклонению от уплаты налогов, обыском по месту жительства, целесообразно проведение обыска в автомобилях, гаражах, на дачах, в дочерних предприятиях и иных местах. При достижении в результате обыска поставленной цели необходим допрос лиц, у которых обнаружены черновые записи, документы и иные предметы, имеющие по делу значение доказательств.

Выемка

Выемка документов производится следователем по общим правилам, установленным уголовно-процессуальным законом, и в соответствии с криминалистическими рекомендациями. Но особое внимание следователь должен обратить на соблюдение правил выемки компьютерной техники и магнитных носителей информации для ЭВМ. Для проведения такой выемки целесообразно приглашать специалиста по вычислительной технике.

После принятия необходимых мер безопасности можно приступить к выемке компьютеров и магнитных носителей, придерживаясь следующих рекомендаций:

  • перед выключением питания по возможности корректно закрыть все используемые на компьютерах программы, а в сомнительных случаях просто выключить компьютер;
  • при наличии на компьютерах программ, защищенных паролем, принять меры к установлению паролей доступа;
  • выключить питание всех компьютеров, находящихся в месте их выемки, Не пытаться на месте просматривать информацию, содержащуюся в компьютерах и на магнитных носителях;
  • обращаться за консультацией только к приглашенному специалисту по вычислительной технике;
  • изымать только системные блоки персональных компьютеров и дополнительные периферийные устройства (стримеры, модемы, сканеры, фото считыватели, перфораторы, принтеры и т.п.);
  • при обнаружении в месте выемки компьютеров среднего или «большого» класса на локальной вычислительной сети или иной техники неясного назначения обратиться за рекомендациями к специалисту по вычислительной технике;
  • изымать полностью все имеющиеся на месте выемки компьютеры и магнитные носители.

При выемке компьютеров может быть применен простой способ их опечатывания — наложение на разъем питания, находящийся на задней крышке, листа бумаги с закреплением его краев на боковых стенках компьютера клейкой лентой. На этом листе бумаги расписываются следователь, понятые и представитель организации.

Магнитные носители лучше всего упаковать в коробку или ящик и опечатать их обычным способом. В протоколе выемки указываются серийные номера всех изъятых компьютеров. Если на компьютерах нет серийных номеров, в протоколе выемки отмечаются их внешние индивидуальные признаки (конфигурация, цвет, надписи и т.п.).

При выемке магнитных носителей в протоколе необходимо указать их серийные номера, а при их отсутствии описать индивидуальные признаки носителя (размер, цвет, надписи).

При отсутствии четких индивидуальных признаков магнитный носитель запечатывается в отдельную коробку (ящик, конверт), о чем делается запись в протоколе.

Допрос

По уголовным делам об уклонении от уплаты налогов с организаций должны быть допрошены руководитель и главный бухгалтер организации (либо лицо, отвечающее за ведение бухгалтерского учета):

  • по вопросам, появившимся у следователя после изучения акта документальной проверки и других материалов, представленные следователю налоговым органом;
  • о фактах внесения в бухгалтерские документы искаженных данных о доходах (выручке) или расходах либо об иных объектах налогообложения;
  • о размере скрытых объектов налогообложения;
  • о правильности применения налоговым инспектором ставки налога;
  • о размере налога, причитающегося со скрытых объектов налогообложения;
  • о наличии у них возражений против выводов налогового инспектора;
  • об обжаловании ими этих выводов в Арбитражный суд и результатах рассмотрения спора в суде;
  • о сроках представления бухгалтерской отчетности и расчетов по налогу в налоговую инспекцию;
  • о сроках перечисления налога в бюджет;
  • о том, кем подписаны и составлены документы бухгалтерской отчетности и расчеты по налогу, представленные в налоговую инспекцию;
  • о наличии умысла на сокрытие объектов налогообложения и уклонение от уплаты налогов;
  • о том, кем составлены бухгалтерские регистры и первичные учетные документы и почему в них внесены искаженные данные о доходах (выручке) или расходах либо иных объектах налогообложения;
  • об иных вопросах, обусловленных спецификой расследуемого преступления.

Кроме того, нередко появляется необходимость в допросе работников бухгалтерии и других лиц, составивших первичные учетные документы с искаженными данными об объектах налогообложения, о причинах и размерах искажения этих данных.

Иногда целесообразно допрашивать представителей организаций — контрагентов, лиц, перевозивших товары, и др.

Там, где это возможно, допрос необходимо проводить с предъявлением допрашиваемым бухгалтерских и иных документов.

Почти по всем делам об уклонении от уплаты налогов с организаций приходится допрашивать налоговых инспекторов, проводивших проверку, с целью пояснения фактов, изложенных в акте проверки, и устранения недостатков в нем.

Использование специальных познаний

В случаях, когда изложенные в акте документальной проверки факты вызывают у следовании сомнение или если с целью полного их исследования необходимо использование специальных познаний, по уголовным делам об уклонении от уплаты налогов с организации провидится аудиторская проверка либо судебно-бухгалтерская или судебно-экономическая экспертизы.

С учетом специфики предмета исследования по делам этой категории чаще целесообразно проводить комплексную судебно-бухгалтерскую и судебно-экономическую экспертизу. На разрешение этой экспертизы могут быть поставлены следующие вопросы:

  • правильно ли определялась плательщиком предполагаемая прибыль и выручка от реализации продукции (работ, услуг) при исчислении сумм авансовых платежей в бюджет, если имелись отклонения в ее определении, то как они повлияли на исчисление налогооблагаемой базы и суммы налога;
  • достоверны ли данные о размере выручки, указанные плательщиком в расчете налога;
  • правильно ли плательщиком определены в расчете акцизов стоимость подакцизных товаров и сумма акцизов;
  • достоверны ли данные плательщика о суммах НДС, уплаченных поставщикам и полученных от реализации продукции (работ, услуг), правильно ли им произведен расчет НДС, перечисленного в бюджет;
  • правильно ли отражена плательщиком в расчете налога и в документах бухгалтерского учета и отчетности фактическая прибыль (убытки) от реализации продукции (работ, услуг);
  • достоверны ли данные документов плательщика по учету фактической себестоимости продукции (работ, услуг);
  • соблюдался ли им установленный порядок учета затрат на производство и реализацию калькулирования себестоимости готовой продукции;
  • если имелись отклонения, то в чем конкретно они заключались, как они повлияли на правильность определения налогооблагаемой базы и суммы налога по каждому сроку платежа;
  • достоверны ли данные плательщика о прибыли (убытках) от прочей реализации, отраженные в его бухгалтерской отчетности;
  • если они недостоверны, то как выявленные отклонения повлияли на определение налогооблагаемой базы и суммы налога по каждому сроку платежа;
  • правильно ли отражены плательщиком в его бухгалтерской отчетности данные о прибыли (убытках) от внереализационных операций;
  • если выявлены отклонения, то как они повлияли на определение налогооблагаемой базы и суммы налога по каждому сроку платежа;
  • правильно ли плательщиком выполнен расчет налога;
  • если есть нарушения, то в чем они заключались и как взаимосвязаны с определением налогооблагаемой базы и суммы налога по каждому сроку платежа;
  • допускались ли плательщиком ранее нарушения, аналогичные выявленным, судя по материалам предыдущих налоговых проверок;
  • если допускались, то кто из руководителей и работников организации был к ним причастен;
  • кто из руководителей и работников организации причастен к внесению в первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета и бухгалтерскую отчетность искаженных данных об объектах налогообложения обоснованны ли возражения руководителей организации против выводов налогового инспектора;
  • в чем конкретно заключались действия по сокрытию объектов налогообложения;
  • в каком размере скрыты объекты налогообложения;

— в какой сумме причитается налог со скрытых объектов налогообложения. Перечисленные вопросы относятся к разным следственным ситуациям. По каждому уголовному делу этот перечень должен быть конкретизирован с учетом особенностей преступления.

Вынесение постановления о привлечении в качестве обвиняемого

В соответствии с действующим уголовно-процессуальным законом физическое лицо может быть привлечено к уголовной ответственности только при наличии достаточных доказательств совершения им преступления. Это означает, что по всем эпизодам, инкриминируемым обвиняемому, должна быть собрана достаточная и необходимая совокупность доказательств по всем обстоятельствам, входящим в предмет доказывания и подлежащим установлению.

Согласно тому же закону в постановлении о привлечении в качестве обвиняемого должны быть указаны конкретные действия, вменяемые лицу, время, место и другие обстоятельства совершения им преступления.

Применительно к уклонению от уплаты налогов с организаций в постановлении о привлечении в качестве обвиняемого должны быть названы следующие обстоятельства:

  • об обвиняемом: фамилия, имя, отчество, служебное положение и его обязанность организовать бухгалтерский учет, обеспечивать его полноту и достоверность, осуществлять учет доходов (выручку), расходов и иных объектов налогообложения и представлять в налоговую инспекцию расчеты по налогам и бухгалтерскую отчетность;
  • о месте совершения преступления: полное наименование организации, в соответствии с какими законами она является плательщиком данных налогов, когда и где она прошла государственную регистрацию, ее юридический и фактический адрес, когда и где она поставлена на налоговый учет;
  • конкретные действия по уклонению от уплаты налогов: в каких конкретно бухгалтерских документах занижены данные о доходах (выручке) или искажены данные о расходах либо скрыты иные объекты налогообложения (какие конкретно) в расчете налогов, «Бухгалтерском балансе» (форма № 1), «Отчете о финансовых результатах» (форма № 2), «Отчете о движении денежных средств» (форма № 4); либо в перечисленных документах и одновременно в бухгалтерских регистрах (например, в счете 20 «Основное производство», в счете 50 «Касса», в счете 51 «Рас четный счет» и др., а также в составленных к ним журналах-ордерах и ведомостях), либо в вышеуказанных документах и одновременно в первичных учетных документах (например, в приходных кассовых ордерах, приходных накладных т.п.).

Если данные о доходах скрывались путем не составления первичных учетных документов, то когда эти документы необходимо было составить;

  • какие объекты налогообложения были скрыты и в каком размере по каждому сроку платежа;
  • какие ставки налога необходимо было применить при исчислении сумм налога со скрытых объектов налогообложения;
  • в какой сумме не был уплачен налог со скрытых объектов налогообложения по каждому сроку платежа;
  • минимальный размер оплаты труда к каждому сроку платежа;
  • какие нарушения налогового законодательства и правил ведения бухгалтерского учета были допущены;
  • наличие умысла на сокрытие объектов налогообложения и уклонение от уплаты налогов;
  • о времени совершения преступления: за какой ………..

Страницы: | 2 | 3 | 4 | 5 | [6] | 7 |