Оценка активов и обязательств организаций в иностранной валюте
Специфика учета активов и обязательств в иностранной ва-люте заключается в пересчете иностранной валюты в рубли, уста-новлении периодичности пересчета и исчислении и учете курсо-вых разниц.
Порядок оценки активов и обязательств организаций в ино-странной валюте установлен Положением по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в ино-странной валюте» в котором обобщены действовавшие до это-го правила и нормы оценки и учета по данному объекту учета.
В соответствии с указанным Положением стоимость активов и обязательств организаций, выраженная в иностранной валюте, для отражения в бухгалтерском учете и отчетности подлежит пересчету в рубли по курсу Центрального банка РФ, действующему на дату совершения операции в иностранной валюте или дату составления отчетности.
За дату представления бухгалтерской отчетности принимают последний календарный день в отчетном периоде.
Дата совершения операции в иностранной валюте — это день возникновения у организации прав в соответствии с законодатель-ством Российской Федерации или договором принять к бухгалтер-скому учету активы и обязательства, которые являются результа-том этой операции. Приведем перечень дат совершения операций в иностранной валюте.
В п. 7 Положения приведен перечень имущества и обяза-тельств, стоимость которых подлежит пересчету на дату соверше-ния операции в иностранной валюте, а также на дату составления отчетности: денежные знаки в кассе, средства на счетах в кредит-ных организациях, денежные и платежные документы, кратко-срочные ценные бумаги, средства в расчетах (включая по заем-ным обязательствам) с юридическими и физическими лицами, ос-татки средств целевого финансирования, полученных из бюджета или иностранных источников в рамках технической или иной помощи Российской Федерации в соответствии с заключенными до-говорами или соглашениями. Следует отметить, что в соответствии с приведенным перечнем указанному пересчету подлежат только краткосрочные ценные бумаги. Займы, полученные и выданные организацией в иностранной валюте, подлежат пересчету незави-симо от сроков займов.
Таблица 1. Перечень дат совершения операций в иностранной валюте
|
Операция в иностранной валюте |
Датой совершения операции в иностранной валюте считается |
|
|
Банковские операции по валютным счетам |
дата зачисления денежных средств на валютный счет или их списания с валют-ного счета организации в кредитной организации |
|
|
Кассовые операции с иностранной валютой |
дата оприходования денежных средств в кассе организации или выдачи денежных знаков из кассы организации |
|
|
Доходы организации в иностранной валюте |
дата признания доходов организации в иностранной валюте |
|
|
Расходы организации в иностранной валюте |
дата признания расходов организации в иностранной валюте |
|
|
Импорт материально-производственных запасов, иного имущества |
дата перехода права собственности к импортеру на импортированные товары, иное имущество |
|
|
Импорт услуги |
дата фактического потребления услуги |
|
|
Погашение задолженности в иностранной валюте по суммам, выданным работникам организации под отчет на осуществление определенных расходов |
дата утверждения авансового отчета |
|
|
Формирование уставного (складочного) капитала организации и образование задол-женности его собственников по вкладам в него |
дата приобретения статуса юридического лица |
|
Пересчет стоимости денежных знаков в кассе организации и средств на счетах в кредитных организациях, выраженных в ино-странной валюте, может производиться, кроме того, по мере изме-нения курсов иностранных валют, котируемых Центральным бан-ком Российской Федерации.
Для составления бухгалтерской отчетности пересчет стоимости перечисленных в п. 7 активов и обязательств в рубли производится по курсу Центрального банка Российской Федерации, действу-ющему на отчетную дату.
Стоимость имущества и обязательств, не перечисленных в п. 7 (основных средств, нематериальных активов, производственных запасов, уставного капитала и др.), пересчету не подлежит и при-нимается к оценке в рублях по курсу Центрального банка РФ, дей-ствовавшему на дату совершения операций в иностранной валюте. Тем самым соблюдается принцип неизменной оценки приобретен-ных ценностей.
2. Учет курсовой разницы
Курсовая разница — это разница между рублевой оценкой соот-ветствующего актива или обязательств, стоимость которых выра-жена в иностранной валюте, исчисленной по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату исполнения обязательств по оплате или отчетную дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период, и рублевой оценкой этих активов и обяза-тельств, исчисленной по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату принятия их к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или дату составления бухгалтерской отчетности за преды-дущий отчетный период.
Под курсовой разницей, связанной с формированием уставно-го капитала, признается разность между рублевой оценкой задол-женности учредителя (участника) по вкладу в уставный капитал, оцененному в учредительных документах в иностранной валюте, исчисленной по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату поступления суммы вкладов, и рублевой оценкой этого вкла-да в учредительных документах.
В бухгалтерском учете и отчетности отражается курсовая раз-ница, возникающая:
- по операциям по полному или частичному погашению дебитор-ской или кредиторской задолженности, выраженной в ино-странной валюте, если курс Центрального банка Российской Фе-дерации на дату исполнения обязательств по оплате отличался от его курса на дату принятия этой дебиторской задолженности к бухгалтерскому учету в отчетном периоде либо от курса на дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный пери-од, в котором эта дебиторская или кредиторская задолженность была пересчитана в последний раз;
- операциям по пересчету стоимости активов и обязательств, пе-речисленных в п. 7 Положения по учету активов и обязательств в иностранной валюте. Курсовые разницы подлежат зачислению на финансовые резуль-таты организации (кроме операции по формированию уставного капитала) как внереализационные расходы.
Курсовые разницы должны учитываться на счете 91 «Прочие доходы и расходы». По дебету этого счета отражают отрицательные курсовые разницы в корреспонденции со счетами учета денежных средств, финансовых вложений, расчетов и др., а по кредиту — по-ложительные курсовые разницы.
Курсовые разницы, связанные с формированием уставного ка-питала организации, подлежат отнесению на ее добавочный капи-тал. Положительные курсовые разницы относят на увеличение сче-тов по учету расчетов с учредителями с кредита счета 83 «Добавоч-ный капитал», а отрицательные отражаются по дебету счета 83 и кредиту счетов учета расчетов.
Курсовые разницы отражаются в бухгалтерском учете и отчет-ности в том отчетном периоде, к которому относится дата расчета или за который составлена бухгалтерская отчетность.
В соответствии с ПБУ 3/2000 в составе бухгалтерской отчетно-сти раскрывается информация о курсовых разницах:
- о величине курсовых разниц, отнесенных на счет учета финан-совых результатов организации;
- о величине курсовых разниц, отнесенных на другие счета бух-галтерского учета;
- об официальном курсе Центрального банка РФ на дату состав-ления бухгалтерской отчетности.
3. Учет операций по обязательной продаже валютной выручки
Организации осуществляют обязательную продажу части валют-ной выручки от экспорта товаров (работ, услуг).
В соответствии с Инструкцией (20) обязательная продажа части валютной выручки резидентов осуществляется в размере 25% суммы валютной выруч-ки. Продажа части валютной выручки резидента осуществляется по распоряжению последнего непосредственно уполномоченному банку либо через уполномоченный банк на валютных биржах, на внебиржевом валютном рынке, Центральному банку Российской Федерации.
Обязательная продажа валюты осуществляется с транзитного валютного счета.
При зачислении валютной выручки на транзитный валютный счет организации уполномоченный банк не позднее следующего рабочего дня извещает об этом организацию с приложением выпис-ки по транзитному валютному счету. По получении указанного из-вещения организация дает распоряжение уполномоченному банку на обязательную продажу валюты и перечисление оставшейся час-ти валютной выручки на текущий валютный счет.
4. Учет операций по покупке и свободной продаже иностранной валюты
Операции по покупке и свободной продаже иностранной ва-люты на внутреннем рынке организации осуществляют через упол-номоченные банки.
Иностранная валюта, купленная организациями — резидента-ми Российской Федерации на внутреннем валютном рынке, зачис-ляется в полном объеме на их текущие валютные счета в уполномо-ченных банках.
Если день зачисления иностранной валюты на текущий валют-ный счет не совпадает с днем покупки валюты, то возникает курсо-вая разница, которая отражается на счетах 91 «Прочие доходы и расходы» и 57 «Переводы в пути» (положительная — по дебету сче-та 57 и кредиту счета 91, отрицательная — по дебету счета 91 и кре-диту счета 57).
Покупка и свободная продажа валюты осуществляются, как правило, по курсу рубля по отношению к иностранной валюте, от-личному от установленного Центральным банком РФ на дату со-вершения операции. Финансовый результат, возникающий от не-совпадения указанных курсов, отражается, так же как и курсовая разница, на счете 91 «Прочие доходы и расходы».
С 1 декабря 2002 г. в соответствии с указанием Центрального банка Российской Федерации от 05.09.02 г. № 1192-У «О порядке продажи иностранной валюты на внутреннем валютном рынке Рос-сийской Федерации» организации могут продавать иностранную валюту:
- на межбанковских валютных биржах;
- на внебиржевом межбанковском валютном рынке;
- Центральному банку Российской Федерации;
- непосредственно обслуживающему организацию уполномочен-ному банку.
При свободной продаже валюты можно обойтись без услуг меж-банковской валютной биржи. В этом случае появляются следующие преимущества:
- не Нужно оплачивать услуги межбанковской валютной биржи;
- можно продать валюту по курсу более выгодному, чем бирже-вой курс;
- рублевая выручка зачисляется на расчетный счет организации в день заявки на продажу валюты.
Пример. Организация передала поручение банку на продажу 1000 долл. США. Банк продал валюту по курсу 31,9 руб./долл. Курс доллара, установленный ЦБ РФ на день продажи, составил 32 руб./долл. Вознаграждение банку за продажу валюты — 200 руб.
5. Учет экспортных операций
Под экспортом понимают вывоз товара с таможенной террито-рии РФ без обязательства об обратном ввозе. Экспорт товаров осу-ществляется в соответствии с условиями внешнеторгового контрак-та. По экспортным операциям расчеты осуществляются в основном в иностранной валюте. Рублевые расчеты с иностранными компа-ниями также признаются валютными операциями.
С 18 июня 2004 г. для оформления валютных операций приме-няются следующие документы:
- справка о валютных операциях;
- паспорт сделки;
- ведомость банковского контроля;
- справки: о поступлении валюты РФ;
- о расчетах через счета за рубежом;
- о расчетах через счета за рубежом по кредитным до-говорам;
- документы, подтверждающие исполнение обязательств иным способом;
- обосновывающие и иные документы.
Справка о валютных операциях — новый документ, функции которого раньше частично выполняли сведения о договоре. По ва-лютным поступлениям справка передается в банк не позже семи рабочих дней после зачисления денег на счет. По операциям спи-сания денег со счета справка передается в банк одновременно с поручением на перевод иностранной валюты. Помимо идентифи-кационных сведений справка о валютных операциях позволяет про-верить выполнение требования банка о резервировании средств (новой формы валютных ограничений).
Паспорт сделки составляется организацией-экспортером в двух экземплярах и передается для проверки и подписания в уполномо-ченный банк. В паспорте указывается информация, необходимая банку для осуществления валютного контроля за поступлением выручки по соответствующему контракту. После подписания бан-ком один экземпляр паспорта возвращается организации.
По каждому паспорту сделки банк формирует отдельное досье, в которое помещаются оригинал паспорта сделки, копии контракта, копии разрешений, представленных экспортером в банк, копии межбанковских сообщений, подтверждающих поступление в пользу экспортера денежных средств по контракту.
Ведомость банковского контроля содержит сведения об опера-циях по контракту. Она подписывается ответственным лицом бан-ка и заверяется печатью банка.
При реализации товаров организацией-изготовителем в учете отражают все хозяйственные операции по реализации продукции, начиная от определения затрат на маркетинговые исследования до установления цены за реализуемый товар. При реализации продук-ции через внешнеэкономическую организацию наиболее важным является установление размера комиссионного вознаграждения (бо-нуса) за услуги внешнеэкономической организации.
По экспортным операциям можно применять правовые нормы иностранных государств, а также обычаи внешнеторгового делового оборота при установлении даты перехода права собственности на экспортируемые товары. Целесообразно условие перехода прав соб-ственности указывать в контракте. Если эти условия в контракте не оговорены, то руководствуются правом той страны, где заключался данный договор. Например, по контракту, заключенному в соответ-ствии с российским законодательством, право собственности на экс-портируемые товары переходит к покупателю в момент их передачи, которой признается вручение товаров покупателю; сдача товаров перевозчику; сдача товаров в организацию почтовой связи; передача коносамента или иного товарораспорядительного документа на то-вары (ст. 223 и 224 ГК РФ).
Аналитический учет экспортных товаров осуществляется орга-низацией по партиям в разрезе стран и контрактов. Под учетной партией обычно понимают однородные товары, отфактурованные одним счетом, отправленные по одним или нескольким транспорт-ным документам в одном направлении. Если не представляется возможность сохранить первоначальную партию, то устанавлива-ют новую учетную партию по этапам движения товаров. В этом слу-чае в учете открывают новые аналитические счета.
На стоимость отгруженных товаров организация выписывает счет по контрактной стоимости, обычно с отсрочкой платежа.
Синтетический учет экспортных операций осуществляется с применением субсчетов первого и второго порядков.
Синтетический учет отгруженных на экспорт товаров осуще-ствляется либо на счете 45 «Товары отгруженные», либо на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».
Состав расходов по продаже экспортных товаров определяется условиями поставки товаров. При определении этих условий целе-сообразно использовать правила «Инкотермс-2000». В составе рас-ходов по продаже учитывают сбор за таможенное оформление гру-за (с кредита счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредито-рами»).
Расходы на продажу экспортных товаров ежемесячно списывают с кредита счета 44 «Расходы на продажу» в дебет сче-та 90 «Продажа» (субсчет 2 «Себестоимость продаж», аналитичес-кий счет «Себестоимость экспортируемых товаров») или счета 45 «Товары отгруженные».
Помимо производственной себестоимости и расходов по про-даже в дебет счета 90 «Продажа» списываются суммы экспортной таможенной пошлины (с кредита счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»).
Особенности учета НДС по экспортным операциям
В соответствии с п. 1 ст. 164 НК РФ товары, помещаемые под таможенный режим экспорта при условии их фактического вывоза за пределы России, подлежат обложению НДС по нулевой ставке.
Право на применение налоговой ставки 0% должно подтверж-даться при предоставлении в налоговый орган в течение 180 дней начиная от даты оформления таможенным органом грузовой тамо-женной декларации следующих документов: контракт (копия кон-тракта); выписка банка (копия выписки), подтверждающая поступ-ление выручки на счет налогоплательщика в российском банке; гру-зовая таможенная декларация с отметками российских таможенных органов, производивших таможенное оформление товаров и выпус-тивших экспортируемые товары; копии товаросопроводительных документов (товарно-транспортная накладная, коносамент и т.п.).
Начисление НДС по ставке 0% в связи с подтверждением фак-та экспорта товаров в установленный срок в бухгалтерском учете не отражается.
При непредставлении в течение 180 дней необходимых докумен-тов в налоговый орган моментом реализации товаров будет считать-ся день их отгрузки с начислением НДС по обычной ставке. В этом случае начисление и уплата в бюджет НДС отражаются в соответ-ствии с письмом Минфина РФ от 27.05.03 г. № 16-00-14/177 следу-ющими бухгалтерскими записями:
Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»,
субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС при экспорте товаров»,
аналитический счет «НДС к возмещению»;
Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»,
субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС при экспорте товаров»,
аналитический счет «НДС к начислению»
(на сумму начисленного НДС);
Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»,
субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС при экспорте товаров»,
аналитический счет «НДС к начислению»;
Кредит счета 51 «Расчетные счета»
(на сумму уплаченного в бюджет НДС).
Если экспортер представит впоследствии в налоговый орган необходимые документы и получит разрешение на возмещение НДС из бюджета, составляется следующая бухгалтерская запись:
- Дебет счета 51 «Расчетные счета»;
Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»,
субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС при экспорте товаров»,
аналитический счет «НДС к возмещению».
При неподтверждении обоснованности применения налоговой ставки 0% сумма невозмещенного налога списывается на увеличе-ние операционных расходов (в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» с кредита счета 68, субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС при экспорте товаров», аналитический счет «НДС к возмещению»).
6. Учет экспортных операций с участием посредника
Порядок учета экспортных операций с участием посредника зависит от характера договора, заключенного между экспортером и посредником. При заключении договора поручения посредник за-ключает контракт от имени и за счет экспортера, но сам в исполне-нии контракта участия не принимает. У экспортера в этом случае бухгалтерский учет экспортных операций осуществляется в обыч-ном порядке.
При заключении договора комиссии посредник заключает конт-ракт с иностранным покупателем от своего имени, но за счет экс-портера. Комиссионер в этом случае выступает в роли продавца. Он отражает в учете операции по расчетам с иностранными покупате-лями и операции по расчетам с комитентом. Учет поставок экспорт-ного товара и его продажа в учете комиссионера не отражаются, по-скольку право собственности на товар к посреднику не переходит.
Все расходы комиссионера по исполнению им поручения воз-мещаются ему комитентом. При получении комиссионного возна-граждения в иностранной валюте комиссионер производит обяза-тельную продажу части валютной выручки. По исполнении пору-чения комиссионер представляет отчет комитенту.
Комитент отражает в бухгалтерском учете все операции по от-грузке и продаже экспортного товара, а также операции расчета с комиссионером и по обязательной продаже части валютной выручки (если ее не отразил комиссионер).
При вывозе товаров в таможенном режиме экспорта НДС взи-мается по ставке 0%. Для подтверждения обоснованности примене-ния налоговой ставки 0% при реализации товаров через комиссионера в налоговый орган должны быть представлены следующие до-кументы: договор комиссии или поручения (копии договора или поручения); контракт (копия контракта) лица, осуществляющего поставку товаров на экспорт; выписка банка (ее копия), подтверж-дающего фактическое поступление выручки от иностранного лица; грузовая таможенная декларация с отметками российских таможен-ных органов; копии транспортных и иных документов с отметками таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы РФ; копии счетов-фактур, счетов-проформ, полученных собственником экспортируемых товаров от продавца экспортируемых товаров.
7. Учет импортных операций
Под импортом товара понимают ввоз товара на таможенную тер-риторию РФ без обязательства об обратном ввозе.
Основная часть импортных товаров приобретается по прямому внешнеторговому контракту, заключаемому между покупателем и продавцом. Кроме того, импортные товары закупаются по догово-ру поручения, комиссий агентирования, заключаемому между рос-сийским покупателем и российским посредником, по договору кон-сигнации, заключаемому российским посредником с иностранным продавцом, и т.п. Контрактная цена на товары зависит от условий поставки.
Порядок осуществления валютного контроля за обоснованнос-тью оплаты резидентами импортируемых товаров определен Ин-струкцией Центрального банка РФ от 15.06.04 г. № 117-4, введен-ной в действие с 18.06.04 г. В ней указаны основные документы, по которым осуществляется валютный контроль (паспорт сделки, до-сье по сделке, ведомость банковского контроля и отчет об опера-циях по импортным контрактам), приведены формы этих докумен-тов.
Паспорт сделки содержит сведения из контракта (договора, со-глашения) между резидентом и нерезидентом, предусматривающего оплату иностранной валютой, валютой РФ, векселями в иностран-ной валюте или в валюте РФ товаров, ввозимых на территорию Рос-сийской Федерации.
Досье по сделке — это формируемая по каждому паспорту им-портной сделки подборка документов.
Ведомость банковского контроля содержит данные об операци-ях по контракту, а отчет об операциях по импортным контрак-там — сведения об оплате, о товарах, структуре платежей за отчет-ный период и о количественном составе информационной базы данных.
Покупаемые товары принимаются к бухгалтерскому учету в день перехода права собственности на товары к покупателю. Принима-емые к учету товары оформляются бухгалтерской записью:
Дебет счетов 10 «Материалы»,
07 «Оборудование к установке», 41 «Товары» и др.;
- Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
Для контроля за движением приобретаемых товаров целесооб-разно к синтетическим счетам учета материальных ценностей (07, 10,41 и др.) открыть субсчета второго или третьего порядка:
- «Импортные товары в пути за границей»;
- «Импортные товары в портах и на складах за границей»;
- «Импортные товары в пути в РФ»;
- «Импортные товары в портах и на складах в РФ».
Оприходование импортных товаров осуществляется в день их фактической приемки покупателем. При этом если оприходование осуществляется по ранее принятым к учету товарам, то бухгалтер-ские записи оформляются по субсчетам соответствующих синтети-ческих счетов. При приемке товаров, собственником которых по-прежнему остается зарубежный поставщик, они отражаются на за-балансовом счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение».
Основанием для бухгалтерских записей по принятию к учету и оприходования импортных товаров служат коммерческие, транс-портные и таможенные документы.
Закупленные товары принимаются к учету по фактической себе-стоимости, которая складывается из контрактной стоимости това-ров, таможенных пошлин, невозмещаемых налогов, затрат по за-готовке и доставке товаров до места назначения, расходов по стра-хованию, хранению на складах, естественной убыли в пределах установленных норм и иных затрат, непосредственно связанных с приобретением товаров.
Затраты по заготовке к доставке товаров, их страхованию, оформлению документации и некоторые другие распределяются между продавцом и покупателем, как правило, в соответствии с принципами базисных условий поставок, регламентируемых «Инкотермс». При поставке товаров на условиях «СИФ» или «франко-граница страны покупателя» расходы по заготовке и доставке товаров оплачиваются самим поставщиком и включаются им в кон-трактную цену товара. При отправке товара на условиях «ФОБ» в цену товара включаются расходы поставщика по транспортировке товара до порта отправления и по погрузке на борт судна.
Оплата расходов по приобретению товаров может осуществлять-ся в рублях и в иностранной валюте, пересчитываемой в рубли. При этом пересчет контрактной стоимости товаров в рубли производится по курсу ЦБ РФ, действовавшему на дату перехода права собствен-ности, а остальных расходов — по курсу ЦБ РФ, действовавшему на дату их признания.
Торговые организации могут включать затраты по заготовке и доставке импортных товаров до центральных складов (баз) в состав расходов на продажу.
При перемещении товаров через таможенную границу импор-теры уплачивают таможенную пошлину, сбор за таможенное оформ-ление, НДС и акцизы.
Налоговой базой для исчисления таможенных пошлин являет-ся таможенная стоимость импортных товаров, состоящая из конт-рактной стоимости импортных товаров и расходов по их приобре-тению. Таможенные пошлины уплачиваются в течение 15 дней с момента предъявления товаров в таможенный орган в месте их при-бытия на таможенную территорию России. Оплата таможенных пошлин может производиться в рублях или иностранной валюте по курсу ЦБ России, действующему надень принятия грузовой та-моженной декларации. Начисленные таможенные платежи отно-сят в дебет счетов учета приобретаемых товаров (07,10,41 и др.) и в кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты с бюджетом по таможенным пошлинам».
Сбор за таможенное оформление импортных товаров взимается по базовой ставке 0,1 % от таможенной стоимости в рублях и допол-нительно (при ввозе товаров для коммерческих целей) по ставке 0,05% от таможенной стоимости в иностранной валюте. Суммы начислен-ных сборов отражают по дебету счетов учета приобретаемых товаров и кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с таможенным органом по таможенным сборам».
Основой для исчисления НДС по импортным товарам являет-ся их таможенная стоимость, к которой добавляются таможенная пошлина и сумма акциза по подакцизным товарам. Начисление НДС отражается бухгалтерской записью по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», субсчет «НДС по импортным товарам», и кредиту счета 68 «Расчеты по на-логам и сборам», субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС при им-порте товаров». Суммы НДС, фактически уплаченные при ввозе импортных товаров, подлежат вычету из бюджета после принятия на учет соответствующих товаров независимо от факта их оплаты поставщику. При этом если НДС уплачен в иностранной валюте, то к вычету принимается сумма, определяемая по курсу ЦБ РФ, действующему на дату начисления налога. Сумму вычета отражают по дебету счета 68, субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС при им-порте товаров», и кредиту счета 19, субсчет «НДС по импортным товарам».
Акцизы, уплачиваемые на таможне, как правило, включаются в себестоимость импортируемых товаров и поэтому отражаются по дебету счетов учета приобретаемых товаров и кредиту счета 68 «Рас-четы по налогам и сборам».
При закупке товаров с целью производства подакцизной про-дукции суммы акцизов, уплаченные на таможне, возмещаются из бюджета. В этом случае на сумму акцизов дебетуют счет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», с кото-рого они списываются в дебет счета 68.
Как правило, фактическая себестоимость импортных товаров формируется постепенно, по мере признания отдельных расходов. В связи с этим для учета всех расходов по приобретению импорт-ных товаров целесообразно использовать счет 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей». По дебету этого счета учи-тывают расходы, связанные с приобретением товаров (с кредита счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др.), а с кредита фактическую себестоимость приобретенных товаров списывают в дебет счетов учета приобретенных товаров (07,10,41 и др.).
Учет расчетов за услуги по доставке товаров следует осуществ-лять на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», открыв к нему субсчета: 1 «Расчеты в рублях» и 2 «Расчеты в ино-странной валюте».
8. Учет внешнеторговых бартерных сделок
Организации, совершающие бартерные сделки, обязаны ввезти на таможенную территорию России эквивалентные по стоимости экспортируемым товары, работы, услуги, результаты интеллекту-альной деятельности в сроки, установленные законодательством для исполнения текущих валютных операций.
Порядок осуществления контроля за внешнеторговыми бартер-ными сделками определен в Указе Президента Российской Феде-рации от 18.08.96 г. № 1209 (18).
Для оформления бартерных сделок по экспорту применяются в основном документы, предусмотренные по договорам купли-про-дажи.
Различие состоит лишь в том, что вместо выписки банка, под-тверждающего поступление выручки от иностранного покупателя, представляются следующие документы, подтверждающие факт экс-порта: грузовая таможенная декларация с отметкой таможенного органа о разрешении на выпуск в свободное обращение поступив-ших по импорту товаров и справка, подтверждающая факт оприхо-дования импортных товаров на счетах бухгалтерского учета, под-писанная руководителем и главным бухгалтером организации.
Паспорт бартерных сделок оформляется в Минэкономразвития РФ, уполномоченные которого проверяют соответствие паспорт-ных данных и контрактов, целесообразность бартерных сделок и т.п.
Цена товаров по внешнеторговым бартерным сделкам может устанавливаться в рублях или иностранной валюте.
Учет поставок товаров. Поставка товаров иностранному парт-неру осуществляется в соответствии с условиями внешнеторгового бартерного контракта. По товарообменным операциям право соб-ственности на вывозимые товары переходит к иностранному парт-неру по контракту, после того как он выполнит свои обязательства перед российским партнером.
Российский партнер, первым обеспечив исполнение обяза-тельств по бартерному контракту, учитывает отгруженные товары | на счете 45 «Товары отгруженные» до момента признания выруч-ки. К счету 45 целесообразно открыть субсчета для учета экспорти-руемых товаров в пути, портах и на складах в России, в пути, пор-тах и на складах за границей.
В том случае, когда российский партнер исполняет свои обяза-тельства после отгрузки товаров иностранным партнерам, призна-ние выручки происходит в момент передачи поставщиком товаров (вручение товаров покупателю, сдача товаров перевозчику или в орган почтовой связи, передача коносамента или иного товарорас-порядительного документа на товары).
В этом случае счет 45 не используется.
Расходы по передаче обмениваемых товаров российский постав-щик учитывает на счете 44 «Расходы на продажу», списывая их в конце месяца в дебет счета 90 «Продажи».
Обмен товарами считается состоявшимся после перехода права собственности на обмениваемые товары к обеим сторонам. Зачет дебиторской и кредиторской задолженности отражается корреспон-денцией счетов 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
Обороты по реализации обмениваемых товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, подлежат обложению НДС по став-ке 0% (кроме экспорта товаров в Беларусь, экспорта нефти, вклю-чая стабильный газовый конденсат, и природного газа в страны — участницы СНГ).
Учет поступающих товаров. Право собственности на приобре-таемые товары переходит к покупателю при условии исполнения им обязательств перед партнером. После отгрузки обмениваемого имущества принятые товары принимаются на учет по дебету сче-тов учета товарно-материальных ценностей (07,10,41 и др.) с кре-дита счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Для кон-троля за движением приобретаемых товаров с синтетическими сче-тами открываются субсчета для учета импортных товаров в пути, портах и на складах за границей и в России.
В том случае, когда иностранный партнер выполняет свои обя-зательства по контракту первым, поступившие товары учитывают-ся российским партнером на забалансовом счете 002 «Товарно-ма-териальные ценности, принятые на ответственное хранение». Пос-ле отгрузки обмениваемых товаров ранее поступившие товары списываются со счета 002 и принимаются на учет по счетам учета соответствующих активов с кредита счета 60.
Фактическая себестоимость приобретаемых товаров складыва-ется из контрактной цены, таможенных пошлин, невозмещаемых налогов, затрат по заготовке и доставке товаров до места их исполь-зования, включая расходы по страхованию иных затрат, непосред-ственно связанных с приобретением товаров по товарообменным операциям.
Пересчет контрактной стоимости товаров, выраженной в ино-странной валюте, в рубли производится по курсу ЦБ РФ, действо-вавшему на дату перехода права собственности, а остальных расхо-дов — по курсу ЦБ РФ, действовавшему на дату их признания.
Список литературы
1. Бухгалтерский учет: Учебник / А.С. Бакаев, П.С. Безруких, Н.Д. Врублевский и др. / Под ред. П.С. Безруких. — 4-е изд., перераб. и доп. — М.: Бухгалтерский учет, 2007.
2. Бухгалтерский учет: Учебник для вузов / Под ред. проф. Ю.А. Бабаева. — М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2007.
3. Комментарии к новому Плану счетов бухгалтерского учета / А.С. Бакаев, Л.Г. Макарова, Е.А. Мизиковский и др. / Под ред. А.С. Бакаева. — М.: ИПБ-БИНФА, 2006.
4. Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет: Учебник. — М.: ИНФРА-М, 2008.
5. Международные стандарты финансовой отчетности: издание на рус. яз. — М.: Аскери, 2004.
6. Нидлз Б., Андерсон X., Колдуэл Д. Принципы бухгалтерского уче-та: Пер. с англ. / Под ред. Я.В. Соколова. — М.: Финансы и ста-тистика, 2003.
7. Палий В. Ф. Современный бухгалтерский учет. — М.: Бухгалтер-ский учет, 2006.
8. Управленческий учет: Учеб. пособие / Под ред. А.Д. Шереме-та. — 2-е изд., испр. — М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2005.
