Изучение истории возникновения и становлении аудита в разных странах необходимо для более глубокого понимания сути аудита и его роли в рыночной экономике. Профессия аудитора известна с глубокой древности. Примерно в 200 г. до н.э. квесторы Римской империи — должностные липа, ведавшие финансовыми и судебными делами, — осуществляли контроль деятельности государственных бухгалтеров на местах. Отчеты квесторов направлялись в Рим и выслушивались экзаменаторами. Такая практика и определила появление термина «аудитор». Римские юристы подчеркивали необходимость обнародования учетных данных банкиров, ибо их занятие представляет собой общественную значимость и основной их задачей, поэтому является прилежное составление счетов.
Таким образом, аудит зародился как форма государственного финансового контроля. С развитием государственных организаций в той или иной форме были образованы контрольные структуры, которые осуществляли в основном последующий контроль. Контрольные функции были возложены на специальных чиновников.
Мировой опыт свидетельствует о необходимости регулирования аудиторской деятельности. Это связано с тем, что на макроэкономическом уровне аудит выступает как элемент рыночной инфраструктуры. В условиях значительной неопределенности, присущей рыночным отношениям, большая часть субъектов, принимая инвестиционные решения, заинтересованы в том, чтобы получить подтверждение достоверности информации финансовой отчетности. Государство также заинтересовано в эффективном функционировании института аудита, так как это способствует социально-экономической стабильности общества. Следует отметить, что формы и сфера государственного регулирования в различных странах существенно различаются.
1. История развития аудита в Великобритании
В англоязычных странах самое ранее упоминание об аудите датируется 1130 г. (документ архива казначейства Англии и Шотландии).
Лондонское Сити подвергалось аудиту, по крайней мере, уже в 20-е гг. XI в., а в начале XIV в. в числе выборных должностных лиц значились и аудиторы. В архивах с того периода сохранилось множество документов, свидетельствующих о широком признании значения аудита и о регулярном осуществлении аудита отчетов муниципалитетов, частных землевладений и ремесленных гильдий. 24 марта 1324 г. король Эдуард II подписал указ о назначении трех государственных аудиторов, которые должны испрашивать, проверять и «брать все счета, которые были введены и которые будут введены в провинциях: Оксфорде, Беркенхеде, Саутгемптоне, Уэльсе, Сомерсетшире и Дорсете, делать и обозначать все, что аудиторы со счетами делать должны».
Бухгалтерский учет и аудит : Особенности аудиторской деятельности
... аудита. Аудиторская деятельность, аудит — предпринимательская деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей. Аудит согласно закону об аудиторской деятельности в Российской Федерации не подменяет государственного контроля ...
Создание независимого аудита — одна из наиболее плодотворных идей британских бухгалтеров. По свидетельству А. Литтлтона (A. Littleton), первое упоминание об аудиторах датируется 1298 г., когда деятельность гофмейстера Лондонского Сити была подвергнута аудиту специальной комиссией в составе мэра, членов муниципалитета, шерифов и ряда других лиц достойного звания. Позднее такие процедуры контроля были распространены на различные виды деятельности, были сформулированы основные требования, предъявляемые к аудитору (начало XIV в.): осторожность, честность, знание дела и др.
Ранний аудит в Британии развивался по двум направлениям:
- а) проверка избранными представителями горожан правильности фискальной политики правительственных чиновников;
- б) проверка аудитором правильности ведения учета и исчисления налогооблагаемой прибыли по тем хозяйствам, которые имели обязательства по оплате налогов.
В процессе становления рыночных отношений аудит получил новый импульс в своем развитии в связи с такими факторами, как развитие кредитных отношений, появление элементов рынка капиталов и другое. Удостоверение реальности отчетных данных становится основным содержанием аудиторских проверок. Интересно отметить, что в Британии вплоть до середины XVIII в. бухгалтерские отчеты и заключения в случае судебных разбирательств готовились адвокатами или специальным персоналом адвокатских контор.
Развитие бизнеса привело к появлению профессиональных независимых бухгалтеров, а также к логичному обособлению таких специалистов в профессиональной организации присяжных бухгалтеров. По мнению Р. Брауна (R. Brown, 1905 г.), первым профессиональным бухгалтером в Шотландии был Джордж Ватсон (George Watson, 1645-1723), работавший казначеем в инспекции по налогообложению предприятий, занятых производством пива, а позднее — бухгалтером в банке Шотландии. В XVIII в. стали составлять специальные справочники, содержащие информацию о присяжных бухгалтерах — первые данные относятся к 1773 г., когда в Эдинбурге было зарегистрировано семь присяжных бухгалтеров.
В 1805 г. в Эдинбурге был издан справочник, где значились имена семнадцати аудиторов, которые вскоре создали свою профессиональную организацию, а в 1822 г. их было уже семьдесят три. Как известно, профессиональные организации в то время существовали уже у многих профессий, начало было положено в средневековье с образованием гильдий.
Первый институт присяжных бухгалтеров как независимое негосударственное профессиональное объединение был создан в Шотландии в 1854 г. (в настоящее время насчитывается 12 тыс. членов); позднее подобные институты были созданы в Англии — в 1870 г. (91 тыс.), в Канаде — в 1880 г. (47 тыс.), в США — в 1887 г. (300 тыс.) и т.д. Роль этих институтов очень велика — по сути, на них возложено регулирование бухгалтерского учета. Как результат такого положения — четкое разделение собственного учета (Financial Accounting) и учета налогов (Accounting for Taxes), что является характерным для большинства англоязычных стран. Такой подход резко контрастирует с положением в странах, где доминирует государственное регулирование бухгалтерского учета, в частности, в России. Учет здесь в значительной степени подчинен налоговому законодательству, а нормативные документы по налогообложению имеют приоритетное значение. После принятия Закона о британских компаниях (Companies Act, 1844), согласно которому компании, по меньшей мере, один раз в год должны были представить счета и отчеты для проверки специалистам по бухгалтерскому учету и финансовому контролю, ряды аудиторов существенно пополнились. Численность аудиторов во всем мире в 1905 г. достигла одиннадцати тысяч, половина из которых приходилась на Великобританию.
Бухгалтерский учет и аудит : Реформирование бухгалтерского учета в Украине
... также включены Министерством финансов Украины в унифицированную таблицу как приложение к годовому отчету, что упростит работу предприятий по раскрытию информации. Исходя из норм Положения бухгалтерского учета 9 «Запасы», стоимость малоценных ...
В 1880 г. был основан Институт присяжных бухгалтеров Англии и Уэльса, разработаны строгие правила приема в его члены. Всего в Великобритании в настоящее время насчитывается шесть основных бухгалтерских и аудиторских организаций, в том числе:
- Институт присяжных бухгалтеров Англии и Уэльса;
- Ассоциация дипломированных бухгалтеров;
- Институт бухгалтеров-калькуляторов и бухгалтеров-управленцев;
- Институт присяжных бухгалтеров Шотландии;
- Присяжный институт общественных финансов и учета;
- Институт присяжных бухгалтеров Ирландии.
Правом заниматься именно аудитом бухгалтерской финансовой отчетности обладают только члены Института присяжных бухгалтеров Англии и Уэльса, Института присяжных бухгалтеров Шотландии, Института присяжных бухгалтеров Ирландии и Ассоциации дипломированных бухгалтеров. Первый институт присяжных бухгалтеров как независимое негосударственное профессиональное объединение был создан в Шотландии в 1854 г. (в настоящее время насчитывается 12 тыс. членов); позднее подобные институты были созданы в Англии — в 1870 г. (91 тыс.), в Канаде — в 1880 г. (47 тыс.), в США — в 1887 г. (300 тыс.) и т.д. Роль этих институтов очень велика — по сути, на них возложено регулирование бухгалтерского учета. Как результат такого положения — четкое разделение собственного учета (Financial Accounting) и учета налогов (Accounting for Taxes), что является характерным для большинства англоязычных стран. Такой подход резко контрастирует с положением в странах, где доминирует государственное регулирование бухгалтерского учета, в частности, в России. Учет здесь в значительной степени подчинен налоговому законодательству, а нормативные документы по налогообложению имеют приоритетное значение. Экономическая экспансия Великобритании в XIX в. естественным образом способствовала распространению традиции британской бухгалтерской школы в англоязычных странах.
По мере определения политической и экономической независимости во многих бывших английских колониях начинают складываться оригинальные национальные учетные школы. Здесь необходимо отметить в первую очередь американскую школу. Среди ее основных достижений выделим разработку методологии и практики управленческого учета, оригинальных методов калькулирования, новых методов оценки производственных запасов, формулирование идей учетной политики, положений профессиональной этики.
Управленческий учет — сравнительно новое направление бухгалтерского учета, прочно ассоциируемое с именами таких видных американских специалистов, как Г. Эмерсон (H. Emerson), Ч. Гаррисон (G.C. Harrison), Р. Каплан (R. Kaplan), Ч. Хорнгрен (G. Horngren).
По мнению Х.Т. Джонсона (H.T. Johnson), первое упоминание о предтече управленческого учета — производственном учете — датируется 1855 г. и относится к системе учета, применявшейся на фабрике «Лиман Миллс» (Lyman Mills, Ntw England, USA) и спроектированной, прежде всего, исходя из целей более эффективного мониторинга производственного процесса. Отличительной особенностью этой и подобных систем был учет прямых производственных расходов; вплоть до 1880 гг. весьма незначительное внимание уделялось учету и распределению накладных расходов. В дальнейшем в рамках управленческого учета получили развитие несколько перспективных направлений, связанных с планированием, контролем и оценкой деятельности, отметим, в частности, концепцию центров ответственности. Институт присяжных бухгалтеров Шотландии получил королевскую грамоту на свое основание в 1951 г. и включил в свой состав существовавшие ранее отдельно институты присяжных бухгалтеров Эдинбурга, Глазго и Абердина.
Система нормативного регулирования бухгалтерского учета и аудита в РФ
... выбор темы настоящей работы. Объектом настоящего исследования выступает нормативно-правовые акты, регулирующие бухгалтерский учет и аудит в РФ. Предметом исследования выступают экономические отношения, возникающие по поводу нормативно-правового регулирования бухгалтерского учета и аудита в РФ. Целью ...
Первоначально обязанности аудитора не были четко определены: все инвесторы — и акционеры, и кредиторы — видели в нем защитника своих интересов. Современный взгляд на аудитора как на лицо, ответственное только перед акционерами, начал формироваться после принятия Закона о компаниях в 1929 г., согласно которому все компании были обязаны включать в свои финансовые отчеты счет прибылей и убытков.
2. Вклад английских специалистов в развитие аудита
Английские специалисты середины — конца прошлого века внесли существенный вклад в развитие аудита и техники ревизий.
Л.Р. Дикси по праву считается первым идеологом и теоретиком аудита, определившим, что аудит — это работа, связанная с подтверждением правильности и объективности бухгалтерского баланса. Л.Р. Дикси определил задачи аудита как «сбор доказательств, подтверждающих бухгалтерскую отчетность» и обосновал, что цели проверок связаны с раскрытием подлогов, случайных ошибок и недостатков н системе учета. Согласно Л.Р. Дикси, проверка начиналась с кассы, анализ баланса рассматривался с точки зрения интересов различных заинтересованных лип.
Большой вклад в теорию аудита внес А.Т. Ватсон, который выделил три вида фальсификации баланса:
- в активе показывается больше, чем есть на самом деле;
- завышается сумма капитала;
- занижается сумма капитала.
Английские ученые внесли большой вклад в развитие теории и методов аудита. В частности, они разработали анкеты, позволяющие существенно сократить трудоемкость проверок. В опубликованной в Англии в 1910 г. книге «Программы аудита» отмечалось, что в качестве первой ступени аудита должно выступать установление системы внутренней проверки. Очевидно, именно в это время к аудиторам уже пришло понимание важности состояния внутреннего контроля и его связи с объемом аудиторской проверки.
Родоначальником системы стандард-костинг считается Г. Эмерсон, опубликовавший в 1908-1909 гг. серию статей с описанием принципиально новой системы учета, предназначенной для:
- а) планирования и контроля затрат;
- б) оценки результатов деятельности;
- в) составления бюджетов и смет;
- г) оценки инвентаря;
- д) мотивации работников.
Основа системы — нормативы расходов по их видам и вариационный анализ отклонений. Основная идея системы директ-костинг состоит в том, что в составе себестоимости необходимо учитывать только переменные производственные расходы. Это направление связано с именами Дж. Кларка (J. Clark, 1923 г.) и Дж. Харриса (J. Harris, 1936).
Понятие аудита, цель и место в системе контроля
... Рабочие документы аудиторов. Оплата труда аудиторов Тема 13. Подготовка аудиторского заключения. Виды и структура аудиторского заключения Тема 1. Понятие аудита, цель и место в системе контроля Особенности организации функции контроля в условиях рыночной ...
3. Современный этап развития аудита в Великобритании
Для современного этапа развития аудита характерно разделение функций по регулированию аудиторской деятельности между государством и профессиональными общественными организациями аудиторов. В зависимости от этого принято выделять две модели аудиторской деятельности. Первая основана на государственном регулирования, вторая — на саморегулировании, осуществляемом профессиональными ассоциациями аудиторских фирм и (или) отдельных аудиторов. Следует отметить, что саморегулирование присутствует в обеих моделях, поскольку в рыночной экономике это характерная черта высокоинтеллектуальных профессий и сфер деятельности (юристы, бухгалтеры, оценщики, банковская сфера, высшее образование и др.).
В Великобритании применяется Модель второго типа. Характерна относительная самостоятельность аудиторских организаций; создание различных профессиональных объединений аудиторских организаций, осуществляющих подготовку и профессиональную аттестацию аудиторов, и контроль за их работой, разработку стандартов аудита, этических и профессиональных норм.
В Великобритании на начало 2000 г. основными «игроками» в области регулирования аудиторской деятельности являлись: Институт присяжных бухгалтеров Англии и Уэльса (TCAEW), Институт присяжных бухгалтеров Шотландии (ICAS), Институт присяжных бухгалтеров Ирландии (ICAI).
Одним из старейших в мире профессиональных объединений бухгалтеров является Институт присяжных бухгалтеров Шотландии. С 1854 г. все выпускники Института получают квалификацию присяжного бухгалтера (имеют право подписывать аудиторские отчеты при наличии и соответствии других составляющих соответствующих аудиторской профессии).
В Великобритании тремя ведущими профессиональными объединениями в целях осуществления контроля качества создан объединенный отдел мониторинга (JMO), в котором работает 48 специалистов.
Организация профессионального самоуправления аудиторов в Германии — Палата аудиторов — призвана представлять профессиональные интересы всех аудиторов, присяжных ревизоров бухгалтерских книг, аудиторских фирм и обществ по ревизии бухгалтерских книг, а также осуществлять надзор за выполнением ими профессиональных обязанностей. Палата аудиторов имеет семь представительств в федеральных землях, которые содействуют главному представительству, но не имеют юридической самостоятельности. На сегодняшний день в Великобритании зарегистрировано 5007 аудиторских фирм. На долю 10 крупнейших аудиторов приходится свыше 60 процентов рынка. Остальные аудиторские фирмы получают доходы от работы с другими категориями клиентов и предоставляют профессиональные услуги, которые способствуют развитию бизнеса в целом. В международных профессиональных объединениях существуют системы внешнего контроля качества. Специальные контролеры регулярно отслеживают работу аудиторов. Проверку проводят, как правило, по окончании аудита. Международный опыт свидетельствует, что внешний контроль качества повышает дисциплину среди членов объединений.
«Так, в Великобритании, — отмечает Джон МакДона, эксперт по законодательству и работе с саморегулируемыми организациями, — тремя ведущими профессиональными объединениями для проведения контроля качества создан консолидированный отдел мониторинга (JMO).
Методология проведения аудита с помощью применения специализированных ...
... 2 (Планирование аудита) 210 Понимание деятельности 211 Неотъемлемый риск 212 Риск системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета 213 Аудиторский риск 221 Определение ... аудиторской проверки Планирование работ и контроль качества выполняемых работ экспертом, подготовка аудиторского заключения 1 - 4 3 Аудитор, ассистент Проведение аудиторских процедур, сбор доказательств и документирование аудита ...
Численность данной структуры — 48 человек: 30 инспекторов и 18 специалистов, занятых подготовкой сводных материалов». Потоки средств, которые идут на оплату проверок, должны контролироваться профессиональными объединениями и государственными структурами. Это снизит коррумпированность аудиторов.
«В Великобритании аудиторские организации отчисляют взносы саморегулируемым объединениям. Они, в свою очередь, направляют централизованные ежегодные перечисления контрольной структуре», — сообщил г-н МакДона. Британский Совет по аудиторской практике (Auditing Practices Board, АРВ) опубликовал вторую пробную (консультационную) версию руководства по «Аудиту инвестиционных компаний в Соединенном Королевстве». По причине того, что это делается во второй раз, а также преследуя целью принятие окончательного варианта регламентации до конца этого года, АРВ на этот раз устанавливает очень непродолжительный консультационный период, заканчивающийся 30 сентября 2007 года. Первоначальная версия PN 21 была выпущена в 2000 году. После этого она дополнялась двумя бюллетенями — Bulletin 2001/7 «Дополнительное руководство для аудиторов инвестиционных компаний» и Bulletin 2005/2 «Аудиторский риск и мошенничество — дополнительное руководство». Измененный вариант PN 21 был выпущен в марте этого года для отражения всех поправок в британском законодательстве и новых правилах Управления по финансовым услугам (FSA), вступающих в силу 1 ноября 2007 года или раньше, а также, чтобы привести руководство в соответствие с прочими аудиторскими руководствами, использующимися в других отраслях экономики. Например, PN 19 «Аудит банков и строительных компаний в Соединенном Королевстве», выпущенным в начале этого года. Наконец, АРВ внес дополнительные рекомендации к выполнению требований FSA, изложенных в SUP 3.10 «Обязанности аудиторов: представление информации по клиентским активам».
4. Внутренний контроль и аудит
Что касается подхода к внутреннему контролю и аудиту как к компоненту корпоративного управления, то в этой сфере наблюдается важная тенденция: в последние годы термин «корпоративное управление» стал распространяться не только на открытые акционерные компании, но и на государственные организации. Так, в июле 2005 г. Казначейство Великобритании утвердило специальное руководство «Корпоративное управление в министерствах центрального правительства: кодекс надлежащей практики», многие положения которого, в том числе и о комитетах по аудиту в органах исполнительной власти, практически «списаны» с Объединенного кодекса корпоративного управления, являющегося приложением к правилам листинга Лондонской фондовой биржи (наличие служб внутреннего аудита в британских ведомствах уже давно является обязательным).
Объясняется это тем, что деятельность корпораций и ведомств базируется на одном и том же принципе — управлении чужими деньгами. Разница в том, что первым доверены средства акционеров, а вторым — средства налогоплательщиков, т.е. подотчетность у органов госуправления еще шире, чем у акционерных компаний. Очередным свидетельством «стирания граней» стало принятие в 2004 г, закона о финансовой подотчетности Министерства внутренней безопасности, который с 2006 г. перенес на это «пилотное» министерство требования закона Сарбейнса-Оксли об обязательном проведении внешнего аудита системы внутреннего контроля за достоверностью финансовой отчетности и о включении сформулированного внешними аудиторами заключения об эффективности данной системы в головную отчетность министерства. Эксперты полагают, что вероятность распространения этого закона на другие министерства и агентства весьма высока.
Социальный аудит: основные цели и сфера применения
... внутренний социальный аудит, который является составной частью управленческого учета и обеспечивает аналитической информацией руководство предприятия, отрасли, региона; - внешний социальный аудит, который проводится агентствами социального аудита, ... связи с этим особую актуальность приобретает разработка концептуальных моделей социальной эффективности деятельности органов власти, поиск критериев ее ...
Следует отметить также, что введение надлежащего внутреннего контроля и аудита в секторе госуправления является обязательным условием принятия новых стран-членов в Европейский союз. В документе, регулирующем процесс расширения ЕС, этому вопросу посвящена глава 28. Для вступления в ЕС необходимо внести в основной закон, регулирующий бюджетный процесс в стране, положения об обязательной организации служб внутреннего аудита в государственных ведомствах и о ключевых функциях этих служб. Кроме того, правительство должно принять стратегию развития внутреннего контроля и аудита, а центральный орган (чаще всего им оказывается министерство финансов) должен разработать свод стандартов и руководство по внутреннему аудиту, а также создать систему отчетности о выявленных нарушениях, принятии соответствующих мер и возмещении понесенного государственными финансами ущерба.
Опыт 12 постсоциалистических стран, вступивших в Евросоюз в 2004 и 2007 гг., доказывает: создание основ эффективного внутреннего контроля и аудита в секторе госуправления вовсе не является безумно сложной задачей, при наличии политической воли с ней вполне можно справиться за три-четыре года. Таким образом, мировой опыт свидетельствует: к настоящему времени «эхо» внешнего аудита превратилось в весьма существенный фактор развития государственных ведомств. Функции внутреннего контроля и аудита серьезно усложнились: вместо канцелярских работников, занятых поиском бухгалтерских ошибок, появились консультанты, содействующие операционным менеджерам в принятии решений, в том числе и в управлении рисками. Усилилось взаимодействие этой сферы с органами государственного внешнего аудита, в ее регулировании стати активно использоваться подходы, практикуемые в корпоративном секторе. Наличие надлежащего внутреннего контроля и аудита в сфере госфинансов, организованного на базе международных стандартов, сейчас рассматривается как необходимый атрибут принадлежности к цивилизованному сообществу.
Заключение
Аудит в Великобритании начал свое формирование и развитие как форма государственного финансового контроля. В рамках государственного финансового контроля аудиторы закреплялись по ведомствам, а в 1559 г. произошло объединение аудиторов в службу контроля учетных данных государственных учреждений. Однако уже в XVIII в. наиболее энергичные аудиторы начали заниматься своей деятельностью как профессиональной вне государственной службы. В адресной книге за 1799 г. было указано одиннадцать лиц и фирм, практиковавших как аудиторы. По одной из версий известный политик и экономист XVIII в. Дж. Уотсон порекомендовал шотландским коммерсантам провести проверку их бухгалтерской отчетности. Результаты проделанной работы были столь значительны, что «черствые, скупые и педантичные» (как их определяли прочие британцы) шотландцы признали пользу таких проверок и стали их практиковать.
Изучение и оценка системы внутреннего контроля (аудита)
... разбираться в системе внутреннего контроля для того, чтобы спланировать аудит и определить характер, временные рамки и объем необходимых аудиторских процедур. Существуют четыре основополагающие концепции, на которых базируются изучение системы внутреннего контроля и оценка риска контроля: Руководство, а ...
В настоящее время в целях осуществления контроля качества работы аудиторов и аудиторских организаций три ведущих профессиональных объединения Великобритании (Институт присяжных бухгалтеров Англии и Уэльса, Институт присяжных бухгалтеров Шотландии, Институт присяжных бухгалтеров Ирландии) создали Объединенный отдел мониторинга. На 31 декабря 2001 г. в указанные Институты входило восемь тысяч сто девяносто семь членов-организаций, что сопоставимо с общим количеством аудиторских организаций в Российской Федерации.
С 1986 г. английским компаниям вменено в обязанность создавать у себя аудиторские комитеты, которые должны проверять финансовую информацию (как правило, годовую отчетность и отчетность перед акционерами), а также средства внутреннего контроля и систему финансового управления, проводить экспресс-анализ и обеспечивать тесное взаимодействие с внешними аудиторами.
Список литературы
аудит финансовый контроль
1. Бикбаева В. Качество аудита станет лучше // Консультант. — 2006. — N 9. — С. 23-24.
2. Вторая версия руководства по аудиту инвестиционных компаний// МСФО и МСА в кредитной организации. — 2007. — N 3.
3. Грачева М.В. Внутренний контроль и аудит в секторе государственного управления: опыт развитых стран // Финансы. — 2007. — № 3. -С. 63-66.
4. Крикунов А.Е. Поиск оптимальных путей развития аудиторской профессии // Аудиторские ведомости. — 2007. — N 2.
5. Лабынцев Н.Т. Деятельность саморегулируемых аудиторских организаций //Аудиторские ведомости. — 2007. — N 9.
6. Мерзликина Е.М., Никольская Ю.П. Аудит: Учебник. — М.: ИНФРА-М, 2007.
7. Мировая экономика: глобальные тенденции за 100 лет / Под ред. И.С. Королева. — М.: Экономист, 2003.
