История налогов стара, как существование государства. И сколько они существуют, налогоплательщики предпринимают множество усилий по снижению их выплаты. Предприниматели, руководители и рядовые налогоплательщики рассматривают налоги как потери для бизнеса. Государство стремится со своей стороны подействовать на своих граждан внушениями о том, что налоги — это плата за цивилизованное общество (такова надпись на фасаде Службы внутренних доходов США) и что именно они позволяют обществу бороться с так называемыми провалами рынка, финансируют капиталовложения в те сферы, куда частный бизнес не устремляется из-за длительного периода окупаемости проекта, и оплачивают создание общественных благ. В любом случае, оказывается, чрезвычайно сложно создать справедливую налоговую систему, при которой каждый вносит свой справедливый вклад, невозможно даже оценить вклад каждого, и перед обществом встает проблема переноса налогового бремени. Возникает противоборство между заинтересованностью налогоплательщиков по избежанию излишних, с их точки зрения, налоговых выплат и заинтересованностью государства в пополнении госбюджета и пресечению уклонения от налогов. Существование специальных государственных органов и предусмотренных в законодательстве карательных мер не позволяет среднему налогоплательщику безнаказанно и по собственному желанию изменять объем выплачиваемых налогов, поэтому налогоплательщикам приходится предпринимать специальную активность, именуемую налоговой оптимизацией.
Обычно под термином «налоговая оптимизация» понимается деятельность, реализуемая налогоплательщиком с целью снижения налоговых выплат.
Действия компании по определению оптимальных объемов называют системой корпоративного налогового менеджмента. При этом на практике минимальные выплаты оказываются не всегда оптимальными. Например, предприятие, выделяющееся из общей массы слишком маленькими выплатами, рискует навлечь на себя дополнительные проверки, что чревато дополнительными издержками. Налоговый менеджмент предполагает оптимизацию бремени и структуры налогов со всех точек зрения.
Оптимизация налогов — это только часть более крупной, главной задачи, стоящей перед финансовым менеджментом (финансовым управлением предприятием).
Главная задача финансового менеджмента — финансовая оптимизация, т.е. выбор наилучшего пути управления финансовыми ресурсами предприятия, а также привлечение внешних источников финансирования.
Налоговое бремя в РФ: оценка его уровня и проблемы снижения
... часть находит как законные, так и незаконные пути минимизации установленных и подлежащих к уплате налогов. При снижении налогового бремени в дальнейшем для восстановления нарушенного производства ... и не совсем удачная) к снижению налоговых ставок и снижению налогового бремени. Налог на прибыль организаций (НПО) Налог на прибыль организаций, пожалуй, единственный налог, который с момента его принятия ...
Из сказанного выше актуальность выбранной темы заключается в том что при наличии грамотной налоговой политики можно уменьшить налоговые платежи не нарушая законодательства.
Цель курсовой работы – исследовать виды налоговых платежей и выработка направлений оптимизации. раскрыть понятие, принципы, виды налоговых платежей и пути оптимизации налогов современной организации. Из цели данной курсовой работы вытекают
При написании работы были использованы нормативные акты, труды таких ученных И.И. Кучерова, Ю.М Лермонтов., А.В. Брызгалин, статьи из периодических изданий.
ГЛАВА 1. НАЛОГОВЫЕ ПЛАТЕЖИ
1.1. Общая характеристика налоговых платежей
Под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований1 .
Под сбором понимается обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий).
Признаками налога являются:
1) общеобязательный характер. Статья 57 Конституции РФ устанавливает, что платить законно установленные налоги и сборы обязан каждый. В соответствии с этой установкой Налоговый кодекс РФ, нормативно-правовые акты субъектов РФ и муниципальных образований закрепляют жесткий перечень налогов, начислять и уплачивать которые обязаны все налогоплательщики, определенные законом. Ни один налогоплательщик не может быть освобожден от обязанности уплачивать законно установленные налоги;
2) индивидуальная безвозмездность. За счет налогов происходит финансирование всей деятельности государства, но при этом конкретное физическое или юридическое лицо, начисляющее и уплачивающее определенный налог, какого-либо возмещения в виде получения имущества, имущественных или неимущественных прав не получает. Именно в этом основное отличие налога от сбора: сбор уплачивается за совершение государственными органами определенного действия, таким образом лицо, уплачивающее сбор, получает вполне ощутимое возмещение оплаченной суммы в виде оказанных услуг;
3) денежная форма. Налоги взимаются в форме денежных средств, принадлежащих организациям или физическим лицам на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления;
4) публичный характер. В соответствии со ст. 57 Конституции РФ каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Данная конституционная обязанность имеет особый, а именно публичноправовой, а не частноправовой (гражданско-правовой), характер, что обусловлено публичноправовой природой государства и государственной власти по смыслу ст. 1 (ч. 1), 3, 4 и 7 Конституции РФ;
5) нецелевой характер. Основной целью налогообложения является обеспечение деятельности государства и (или) муниципального образования в целом. Указанный признак налогов вытекает из ст. 35 Бюджетного кодекса РФ от 31 июля 1998 г. N 145-ФЗ (с изм. и доп. от 29 декабря 2004 г.) (далее — БК РФ), в которой установлен принцип общего (совокупного) покрытия расходов. Данный принцип, в свою очередь, означает, что все расходы бюджета должны покрываться общей суммой доходов бюджета и поступлений из источников финансирования его дефицита. Доходы бюджета и поступления из источников финансирования его дефицита не могут быть увязаны с определенными расходами бюджета, за исключением доходов целевых бюджетных фондов, средств целевых иностранных кредитов, а также в случае централизации средств из бюджетов других уровней бюджетной системы Российской Федерации. В соответствии с этим налогами покрываются не какие-либо отдельные расходы государства (например, на содержание армии), а все расходы в целом.
Правовое регулирование деятельности налоговых органов
... деятельности органов, без которых существование самого налогового права затруднительно. В данной работе предпринята попытка выделить изменения в правовом положении налоговых органов, как участников правоотношений, после придания им статуса Министерства РФ по налогам ...
Налоги выполняют следующие функции:
1) фискальную. Фискальная природа налога появилась вместе с появлением самого обязательного платежа. Так, для того чтобы государство успешно функционировало, деятельность государственных органов и должностных лиц необходимо финансировать. Финансирование деятельности государства во многом происходит именно благодаря налогам и сборам. В этом и заключается фискальная функция налогов и сборов;
2) регулирующую. При помощи налогов происходит регулирование общественных отношений. При помощи установления налогов и их ставок государством осуществляется поддержка одних отраслей экономики и снижение развития других. В зависимости от того, поддерживается определенная хозяйственная деятельность или нет, выделяются стимулирующая и пресекающая функции налогов. Так, стимулирующую функцию выполняет, например, установление единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности. Наоборот действуют акцизы на алкоголь или налог на игорный бизнес. С помощью установления высоких ставок в данных отраслях государство снижает количество желающих заниматься этим видом бизнеса. В нормативно-правовых актах налоговых органов, в частности в письме Департамента налоговых реформ Минфина РФ от 2 июня 1997 г. N 04-01-11 и письме Департамента налоговых реформ Минфина РФ от 26 июня 1997 г. N 04-01-11, отмечается приоритет стимулирующей функции. Так, НК РФ предусматривает создание оптимального налогового режима для экономической деятельности, упор при проведении реформы делается на повышение налогообложения тех видов деятельности, где сосредоточиваются реальные доходы, а также на «усиление стимулирующей функции налогов».
Основной функцией сборов является оплата расходов государственных органов и их должностных лиц, возникающих в связи с совершением ими действий в пользу физических лиц или организаций.
Налог — обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.
Сбор — обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого — одно из условий совершения в интересах плательщика сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений.
Налог на имущество физических лиц
... инвентаризационной стоимости; - от типа использования; - от иных критериев. От уплаты налогов на имущество физических лиц освобождаются следующие категории граждан: - Герои Советского Союза и Герои ... налогообложения: перспективы совершенствования // Бюджет. -2008. - № 6. . Титов А.С Налоговое администрирование и контроль: проблемы законодательного закрепления и правоприменения - М.: ВК, 2007. - ...
Характерные черты налога как платежа (п. 1 ст. 8 Налогового кодекса РФ) следующие:
1.2. Виды налоговых платежей
В настоящее время система налогов и сборов Российской Федерации довольна обширна и в некоторой степени громоздка. Вместе с тем каждый налог индивидуален, поскольку предполагает собственную правовую конструкцию и занимает строго определенное место не только в системе налогов и сборов, но и в финансовой системе в целом2 .
Видовое многообразие налогов предполагает их классификацию по различным основаниям.
1. В зависимости от плательщика:
1) налоги с организаций — обязательные платежи, взыскиваемые только с налогоплательщиков-организаций, в том числе налог на добавленную стоимость, налог на прибыль и др. (необходимо помнить, что субъектами налогового права являются организации, а неюридические лица, хотя в большинстве случаев организации имеют статус юридического лица; вместе с тем все организации относятся к плательщикам налогов (независимо от наличия статуса юридического лица), в частности филиалы и представительства);
2) налоги с физических лиц — обязательные платежи, взимаемые с индивидуальных налогоплательщиков -физических лиц (налог на доходы физических лиц, налог на имущество, переходящее в порядке наследования или дарения, и др.);
3) общие налоги для физических лиц и организаций — обязательные платежи, уплачиваемые всеми категориями налогоплательщиков независимо от их организационно-правового статуса; их наличие обусловлено тем, что главным принципом их взимания является наличие какого-либо объекта в собственности лица (например, земельный налог).
2. В зависимости от формы обложения:
1) прямые (подоходно-имущественные) — налоги, взимаемые в процесс е приобретения материальных благ, определяемые размером объекта обложения и уплачиваемые производителем или собственником (налог на прибыль, налог на доходы от капитала и др.; они, в свою очередь, подразделяются на личные налоги, уплачиваемые налогоплательщиком за счет и в зависимости от полученного дохода (прибыли) и учитывающие финансовую состоятельность плательщика (например, налог на доходы физических лиц, налог на прибыль (доход) организаций), и реальные налоги, уплачиваемые с имущества, в основе которых лежит не реальный, а предполагаемый средний доход, получение которого только ожидается (ставки реальных налогов рассчитываются, как правило, по результатам деятельности нескольких одинаковых категорий налогоплательщиков, например налог на вмененный доход, налог на операции с ценными бумагами, земельный налог);
2) косвенные (на потребление) — налоги, взимаемые в процессе расходования материальных благ, определяемые размером потребления, включаемые в виде надбавки к цене товара и уплачиваемые потребителем (акцизы, налог на добавленную стоимость и др.); при косвенном налогообложении формальным плательщиком выступает продавец товара (работ, услуг), выступающий как бы посредником между государственной казной и потребителем товара (работ, услуг), а реальным плательщиком налога является потребитель (именно критерий соотношения юридического и фактического плательщика является одним из основных при разграничении налогов на прямые и косвенные).
Экономический рост и налоговая политика государства
... воздействия государства на общественное производство, его динамику и структуру, на состояние научно-технического прогресса. В нашей работе мы хотели бы отразить четкую взаимосвязь темпов экономического роста с уровнем налоговой нагрузки, а ...
3. По территориальному уровню:
1) федеральные — налоги, устанавливаемые и вводимые в действие федеральным органом представительной власти — Государственной думой РФ; перечень федеральных налогов и их ставки являются едиными на всей территории Российской Федерации и не могут быть изменены органами государственной власти субъектов РФ или органами местного самоуправления: согласно п. 2 ст. 12 НК федеральные налоги должны устанавливаться непосредственно НК (например, налог на доходы от капитала, экологический налог, акцизы);
2) субъектов РФ — налоги, перечисленные НК, но вводимые в действие представительными (законодательными) органами государственной власти .субъектов РФ и обязательные к уплате только на территории соответствующего субъекта РФ (например, налог на имущество организаций, транспортный налог, налог на недвижимость);
3) местные — налоги, устанавливаемые НК, но вводимые в действие представительными органами местного самоуправления и обязaтeльныe к уплате на территории соответствующего муниципального образования (например, земельный налог, налог на рекламу, налог на наследование или дарение).
4. В зависимости от канала поступления:
1) государственные — налоги, полностью зачисляемые в государственные бюджеты;
2) местные — налоги, полностью зачисляемые в муниципальные бюджеты;
3) пропорциональные — налоги, распределяемые между бюджетами различных уровней по определенным квотам;
4) внебюджетные — налоги, поступающие в определенные внебюджетные фонды.
5. В зависимости от характера использования:
1) общего значения — налоги, используемые на общие цели, без конкретизации мероприятий или затрат, на которые они расходуются; таковыми являются большинство налогов, взимаемых в Российской Федерации;
2) целевые — налоги, зачисляемые в целевые внебюджетные фонды или выделяемые в бюджете отдельной строкой и предназначенные для финансирования конкретно определенных мероприятий (например, земельный налог).
Перечисленные критерии классификации налогов не являются исчерпывающими, но вместе с тем достаточны для юридической характеристики всех действующих ныне налогов и сборов в Российской Федерации. В научной и учебной литературе налоги группируются и иными способами, что позволяет более точно выявить сущность каждoгo обязательного платежа, взимаемого в обязательном порядке.
Из перечисленного многообразия налоговых платежей организации платят не все названные виды налогов. Чем крупнее организация и разнообразнее виды её деятельности, тем большее число налоговых платежей она производит. Организации осуществляют следующие налоговые платежи
из федеральных налогов:
Налог на добавленную стоимость (НДС);
Также организации осуществляют следующие налоги субъектов РФ: Из местных налогов и сборов организации платят: Налоговая оптимизация налогов — это уменьшение размера налоговых обязательств посредством целенаправленных правомерных действий налогоплательщика, включающих в себя полное использование всех предоставленных законодательством льгот, налоговых освобождений и других законных приемов и способов.
Оптимизация налогового бремени в России
... Целью курсовой работы является изучение темы «Налогового бремени». В рамках достижения поставленной цели были поставлены следующие задачи: рассмотреть сущность, принципы и показатель налогового бремени; изучить современные методики оптимизации налогообложения - снижения налогового бремени; выявить проблемы анализа и оценки налогового бремени в ...
Иначе говоря, это организация деятельности предприятия, при которой налоговые платежи сводятся к минимуму на законных основаниях, без нарушения норм налогового и уголовного законодательства. Данные способы с юридической точки зрения в отличие от первой категории не предполагают нарушения законных интересов бюджета.
Отсюда вытекает главное отличие налоговой оптимизации от уклонения от уплаты налогов. В данном случае налогоплательщик использует разрешенные или не запрещенные законодательством способы уменьшения налоговых платежей, то есть не нарушает законодательство. В связи с этим такие действия плательщика не составляют состав налогового преступления или правонарушения, и, следовательно, не влекут неблагоприятных последствий для налогоплательщика, таких как доначисление налогов, а также взыскания пени и налоговых санкций.
Предположим, предприятие в силу неопытности бухгалтера осуществляет за счет своей чистой прибыли какие-либо затраты и расходы, которые в соответствии с установленным порядком подлежат включению в себестоимость продукции (работ, услуг), или предприятие не пользуется предоставленной льготой, использует повышенную ставку налога и т.д. Работа квалифицированных специалистов, привлеченных предприятием, устраняет вышеуказанные негативные моменты, что естественно приводит к снижению налоговых выплат в бюджет, но основания такого снижения абсолютно законны.
Отличие налоговой оптимизации от уклонения от уплаты налогов (криминального и некриминального) можно проиллюстрировать на следующем примере. Предприятие по расчетам бухгалтерии уплатило в бюджет 700 тыс. руб. Аудиторская фирма установила, что на самом деле, по результатам своей хозяйственной деятельности предприятие должно было уплатить в бюджет только 500 тыс. руб. и дало клиенту соответствующие рекомендации (налоговая оптимизация).
Однако, если предприятию предоставлена та или иная методология, с помощью которой предприятие «вдруг» начнет платить 100 тыс. руб., то в этом случае мы имеем дело, в зависимости от квалификации, с криминальным, либо некриминальным уклонением от уплаты налогов.
В зависимости от периода времени, в котором осуществляется легальное уменьшение налогов, можно классифицировать налоговую оптимизацию на перспективную и текущую.
Перспективная (долгосрочная) налоговая оптимизация предполагает применение таких приемов и способов, которые уменьшают налоговое бремя налогоплательщика в процессе всей его деятельности. Перспективная налоговая оптимизация осуществляется в течение нескольких налоговых периодов и достигается, как правило, посредством правильной постановки на предприятии бухгалтерского и налогового учета, грамотного применения налоговых льгот и освобождений и др3 .
В то же время, текущая налоговая оптимизация предполагает применение некоторой совокупности методов, позволяющих снижать налоговое бремя для налогоплательщика в каждом конкретном случае в отдельно взятом налоговом периоде, например, при осуществлении той или иной операции путем выбора оптимальной формы сделки.
Налоговая оптимизация и сокращение налоговых рисков в организации
... работ предшествующих исследователей сформировать методики оптимизации рисками налогово-законодательной неопределённости по наиболее проблемным для налогоплательщиков ситуациям, обусловленным существенными изменениями в современном налоговом законодательстве РФ. Теоретическая и практическая значимость результатов дипломного ...
Комплексное и целенаправленное принятие налогоплательщиком мер, направленных на полное использование совокупности всех методов налоговой оптимизации (перспективная и текущая), составляет так называемое налоговое планирование.
1. При реализации конкретного способа минимизации налогового бремени необходимо придерживаться принципа разумности.
Разумность в налоговой оптимизации означает, что «все хорошо, что в меру». Применение грубых и необдуманных приемов будет иметь только одно последствие — государство таких действий не прощает. Схема налоговой оптимизации должна быть продумана до мелочей; нельзя упускать из виду ни одной малейшей детали.
Особенно важно это правило в схемах налоговой оптимизации налога на прибыль за счет увеличения расходов в целях налогообложения. Например, выплата вознаграждения по договору за информационно-консультационные услуги в размере 2 млн. рублей даже самому неискушенному налоговому инспектору говорит о возможном фиктивном характере сделки. Хотя не оспариваем, что при определенном уровне документального обеспечения сделки она будет безукоризненна как в гражданско-правовых аспектах, так и в плане налогообложения.
2. Нельзя строить метод налоговой оптимизации на использовании зарубежного опыта налогового планирования и исключительно на пробелах в законодательстве.
В зарубежных странах аудиторские и консалтинговые фирмы активно ведут свою деятельность, содействуя коммерсантам в осуществлении ими своих законных прав как налогоплательщиков, а гонорары этих фирм в ряде случаев достигают трети от сэкономленных сумм. В то же время, учитывая большое влияние этих консультантов на деловую активность предпринимателей, их деятельность не должна оставаться без контроля. В некоторых странах существует даже специальное законодательство, регламентирующее вопросы профессиональной этики этой категории специалистов, в частности, закон о налоговых консультациях в Германии.
Аргументация того или иного метода оптимального налогообложения должна быть простой, доступной и по возможности основываться на конкретных статьях российского законодательства.
1) Если в развитых странах налоговое планирование является повседневным элементом деятельности любых компаний, то в современной России дело обстоит несколько иначе. Еще в 1935 году судья Верховного суда США Джордж Сандерленд утверждал, что «право налогоплательщика избегать налогов с использованием всех разрешенных законом средств никем не может быть оспорено».
Нельзя без оглядки ссылаться на зарубежный опыт при осуществлении конкретных операций. Подобные ссылки не являются аргументом. Несмотря на то, что Россия объявила себя демократическим государством, основной принцип демократического метода регулирования общественных отношений «все, что не запрещено — разрешено» к российской налоговой системе применим мало. Фактически налоговое законодательство Российской Федерации практикует как раз обратный метод нормативного регулирования налоговых правоотношений- разрешительный. Вся политика государства построена на едином принципе: «делайте, что хотите, но заплатите налоги». Поэтому надо всегда быть готовым к тому, что деятельность налогового оптимизатора, какой бы законной она не казалась, в любом случае вызовет негативную реакцию у государственных органов.
Налоги и налоговая система Российской Федерации
... налога; проанализировать элементы и функции налогов; рассмотреть классификацию налогов; изучить принципы организации и понятие налоговой системы; рассмотреть законодательство РФ в области налоговой системы; раскрыть сущность основных налогов и сборов в Российской Федерации. Глава I. Налог и налогообложение. ...
3. Нельзя строить способ оптимизации налогообложения только на смежных с налоговым отраслях права (гражданском, банковском, бухгалтерском и т.д.).
При формировании системы налогового законодательства РФ не учитывалась взаимосвязь и привязка налогового права к нормам и положениям других отраслей права. Налоговое законодательство реализуется практически в собственной правовой плоскости. Наиболее существенный отрыв произошел от сферы гражданского законодательства.
Так, согласно статье 2 Гражданского кодекса РФ к имущественным отношениям, основанным на административном или ином властном подчинении одной стороны другой, в том числе к налоговым и другим финансовым и административным отношениям, гражданское законодательство не применяется, если иное не предусмотрено законодательством. Иными словами, по общему правилу нормы гражданского права к налоговым правоотношениям не применяются. И это несмотря на то, что гражданское законодательство выступает основанием для большинства операций, порождающих обязанность по уплате налогов.
Следовательно, порядок регулирования отношений с точки зрения гражданского законодательства и порядок регулирования тех же отношений установленный налоговым законодательством в целях налогообложения существенно различаются.
Кроме того, согласно п.1 ст.11 Налогового кодекса РФ: «Институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом». Иными словами, в ряде случаев фискальное содержание тех или иных терминов в российском законодательстве сохраняется.
C введением в действие с 1 января 2002 года главы 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса РФ окончательно утверждена самостоятельная учетная система — учет в целях налогообложения или налоговый учет. В настоящее время правила бухгалтерского учета применяются к порядку налогообложения только в случаях прямо предусмотренных налоговым законодательством (например, Инструкция ГНС РФ от 8 июня 1995 г. N 33 «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество юридических лиц» устанавливает перечень счетов бухгалтерского учета, остатки по которым являются базой для исчисления налога на имущество юридических лиц).
Во всех остальных случаях соответствия порядка бухгалтерского отражения операции и ее учета в целях налогообложения не существует. В целях налогообложения порядок ведения бухгалтерского учета корректируется с учетом требований налогового законодательства.
Поэтому при построении любой схемы оптимизации следует учитывать наличие самостоятельной системы налогового учета.
4. Принцип комплексного расчета экономии и потерь.
При формировании того или иного способа налоговой оптимизации должны быть проанализированы все существенные аспекты операции, а также деятельности предприятия в целом.
Ответственность за нарушение налогового законодательства
... на структуре всей экономики Кыргызстана. ГЛАВА 1. Ответственность за нарушения налогового законодательства 1.1 ПОНЯТИЕ И ВИДЫ НАЛОГОВОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТИ Выполнение конституционной обязанности платить законно установленные налоги и сборы обеспечивается мерами принуждения. Такие меры ...
Во-первых, всестороннему анализу должны быть подвергнуты возможные последствия внедрения конкретного метода налогового планирования с точки зрения всей совокупности налогов.
Так, завышение стоимости основных средств путем проведения переоценки является излюбленным способом увеличения себестоимости продукции (работ, услуг) через начисление амортизации. Однако при принятии решения о проведении переоценки необходимо учитывать, что себестоимость продукции многих предприятий и так максимально близка к рыночным ценам (возможным ценам реализации).
Также завышение стоимости основных производственных фондов увеличивает базу для исчисления налога на имущество предприятия. Для каждой группы основных средств, отличающихся нормами амортизации, необходим индивидуальный расчет конечного налогового результата, так как завышение стоимости основных средств с точки зрения налогообложения целесообразно только для объектов с высокими нормами амортизации.
И наоборот, занижение стоимости основных средств предприятия путем переоценки в целях минимизации налога на имущество влечет уменьшение размера амортизации и соответственно увеличивает налогооблагаемую прибыль.
Во-вторых, при выборе метода налогового планирования необходимо учитывать требования иных отраслей законодательства (антимонопольного, таможенного, валютного и т.д.).
Например, при выборе места регистрации оффшорного предприятия необходимо учитывать существенные ограничения на вывоз капитала, перемещение товаров и денежных средств, введенные валютным и таможенным законодательством.
5. При выборе способа налоговой оптимизации с высокой степенью риска необходимо учитывать ряд «политических» аспектов: состояние бюджета территории; роль, которую играет предприятие в его пополнении и т.д.
Так, грамотное налоговое планирование операций между филиалами одного юридического лица может позволить существенно снизить налоговые платежи филиалов в местные бюджеты. Однако необходимо быть готовым к тому, что резкое сокращение налоговых поступлений одного из наиболее крупных налогоплательщиков привлечет активное внимание местных контролирующих органов, на которых располагаются филиалы.
6. При выборе способа налоговой оптимизации, связанном с привлечением широкого круга лиц необходимо руководствоваться правилом «золотой середины»: с одной стороны сотрудники должны четко представлять себе свою роль в операции, с другой, они не должны осознавать ее цель и мотивы.
Соблюдение данного правила остро необходимо, например, в случаях применения метода налоговой оптимизации путем получения налоговых льгот, связанных с привлечением труда инвалидов. Так, практически фиктивно привлекаемые сотрудники-инвалиды должны в случае проведения налоговыми органами опроса подтвердить реальность своих трудовых отношений с предприятием. С другой стороны, излишняя осведомленность сотрудника может привести к утечке информации — как уже упоминалось выше, методы оперативной работы налоговой полиции весьма эффективны.
7. При осуществлении налоговой оптимизации уделите пристальное внимание документальному оформлению операций. Небрежность в оформлении или отсутствие необходимых документов может послужить формальным основанием для переквалификации налоговыми органами всей операции и, как следствие, привести к применению более обременительного для предприятия порядка налогообложения.
Особо это касается необходимости соблюдения тождества цифр и формулировок.
Это означает, что суммы, отраженные в документах бухгалтерского учета, должны точно соответствовать цене договора и сумме произведенных платежей. Кроме того, само основание для перечисления денежных средств в платежных документах должно соответствовать формулировке заключенного договора. Данное единство необходимо для более эффективной защиты интересов предприятия перед налоговыми органами в случае возникновения спора по отнесению данной суммы на тот или иной счет бухгалтерского учета, так как в случае каких-либо расхождений очень трудно будет доказать, что платеж осуществлялся именно в соответствии с заключенным договором.
Например, по тексту договора исполнитель осуществляет для заказчика модернизацию линии электропередачи. В платежном поручении заказчика указано — за ремонт ЛЭП. В данной ситуации непонятно, что же на самом деле проводит заказчик — модернизацию или ремонт? Бухгалтер, формирующий себестоимость, не зная текста договора, на основании неправильной записи в платежном поручении отнесет все платежи по данному договору на себестоимость. Таким образом, будет занижена налогооблагаемая прибыль в случае, если выполненные работы действительно являлись модернизацией, так как источником финансирования является чистая прибыль предприятия.
8. При планировании метода налоговой оптимизации, ключевым моментом которого является несистематический характер деятельности, следует подчеркивать разовый характер операций. Так, необходимо учитывать, что существенно повышает риск усиленного налогового контроля многочисленное проведение однотипных операций, результатом которого выступает налоговая экономия. Налоговые органы в данном случае могут через применение доктрины «деловая цель» (см. п.2.1 настоящей книги) оспорить результаты операций или их реальную направленность. Особенно когда речь идет о сделках с одним и тем же контрагентом, отражение этих операции в одном и том же отчетном периоде и т.д.
9. Принцип конфиденциальности, который означает, что при использовании методов налоговой оптимизации требует соблюдения требований конфиденциальности. Распространение сведений об удачно проведенной минимизации налогов может иметь ряд негативных последствий.
Во-первых, уменьшение налогов (в любом виде, будь то налоговая оптимизация или уклонение от уплаты) не входит в перечень одобряемых обществом действий — работниками бюджетной сферы, пенсионерам и т.д. Предприниматель, распространяющийся о своих удачах в области уменьшения налогов, может столкнуться с возмущением общественного мнения, что в конечном итоге может лишний раз вызвать негативное отношение со стороны государственных органов.
Во-вторых, существует возможность, что примененный налоговым оптимизатором метод будет принят на вооружение другими предпринимателями и приобретет массовое распространение, что в последствии неизбежно вызовет оперативное изменение законодательства.
В-третьих, неосторожные высказывания налогоплательщика по поводу удачного обхода налогов — это один из источников оперативной информации налоговых органов.
10. Принцип комплексной налоговой экономии (принцип многообразия применяемых способов минимизации налогов).
Как показывает практика среди руководителей предприятий распространено мнение, что можно снизить налоговые платежи, используя одну чудодейственную схему. Однако, как показывает практика, наиболее эффективные результаты налоговая оптимизация приносит только при использовании всех методов в комплексе: «Лучше понемногу много, чем много ничего». По словам начальника юридического отдела консалтинговой группы «Русаудит-Мариллион» Олега Корнышева: «Мы, как правило, рекомендуем экономить по мелочам — тут копеечку, там копеечку. Для этого нужна хорошая постановка бухгалтерского учета, эффективный документооборот, чтобы каждый рубль подтвердить договором, актом или другим документом».
Конкретные способы уменьшения налогов, представляют собой непосредственные методы и действия налогоплательщика по налоговой минимизации. Они достаточно многочисленны и основываются на многих факторах в зависимости от того, о каком налоге идет речь.
Однако принципиально все способы можно подразделить на две самостоятельные категории. Данный подход представляется оправданным также и потому, что, например, в современном английском и американском налоговом праве данные категории способов уклонения прямо дифференцируются даже терминологически.
По словам английского историка и теоретика по вопросам налогообложения Сирила Норткота Паркинсона: «Невозможно увильнуть от налогов. От них можно уклониться законным или незаконным способом. Оба способа так же стары, как и сама налоговая система»4 .
Главное же отличие между этими видами налоговой минимизации нарушены или не нарушены налогоплательщиком нормы Закона в его стремлении, так или иначе, снизить размер налоговых платежей. В связи с этим можно выделить: незаконное уклонение от уплаты налогов и легальное снижение налоговых выплат, или еще иначе — правомерное уменьшение налогов.
Схематически все способы уменьшения налоговых платежей можно представить в виде схемы5 :
- ———¬
Способы уменьшения налоговых платежей
L——————T———- ———
- +—¬
Ў Ў
- +———¬ ——-+——¬ —————¬
¦Уклонение от уплаты¦ ¦ Налоговая +—T—->+ перспективная¦
¦ налогов ¦ ¦оптимизация ¦ ¦ L—————
L———T———- L——T—— ¦ ———¬
¦ ¦ L—->+текущая¦
¦ ¦ L———
- +—¬ ———-+———T——— ——¬
Ў Ў Ў Ў Ў Ў
- +—¬ —-+—-¬ ——+—¬ —-+—¬ —+—-¬ —-+—-¬
¦Крими- ¦ ¦Некрими-¦ ¦Разра- ¦ ¦Оптими-¦ ¦Спе- ¦ ¦Приме- ¦
¦нальное ¦ ¦нальное ¦ ¦ботка ¦ ¦зация ¦ ¦циаль- ¦ ¦нение ¦
¦уклоне- ¦ ¦уклоне- ¦ ¦приказа ¦ ¦через ¦ ¦ные ¦ ¦льгот ¦
¦ние от ¦ ¦ние от ¦ ¦об учет-¦ ¦дого- ¦ ¦методы ¦ ¦и осво- ¦
¦уплаты ¦ ¦уплаты ¦ ¦ной и ¦ ¦вор ¦ ¦нало- ¦ ¦божде- ¦
¦(ст.194,¦ ¦(гл.16 ¦ ¦налого- ¦ L——— ¦говой ¦ ¦ний, ¦
¦198, ¦ ¦
¦199 ¦ ¦НК РФ) ¦ ¦полити- ¦ ¦зации ¦ ¦предус- ¦
¦УК РФ) ¦ L——— ¦ке ¦ L—T—- ¦мотрен- ¦
L——— L——— ¦ ¦ных ¦
¦ ¦Законом ¦
¦ L———
- T———T—+——T— ——¬
Ў Ў Ў Ў Ў
- +—¬ —+—¬ —+—¬ —+—¬ —+—¬
¦метод ¦ ¦метод ¦ ¦метод ¦ ¦метод ¦ ¦метод ¦
¦замены¦ ¦разде-¦ ¦отс- ¦ ¦пря- ¦ ¦оф- ¦
¦отно- ¦ ¦ления ¦ ¦роч- ¦ ¦мого ¦ ¦фшора ¦
¦шений ¦ ¦отно- ¦ ¦ки на-¦ ¦сокра-¦ L——-
L——- ¦шений ¦ ¦лого- ¦ ¦щения ¦
L——- ¦вого ¦ ¦объек-¦
¦пла- ¦ ¦та на-¦
¦тежа ¦ ¦лога ¦
L——- L——-
Рассмотрим указанные элементы подробнее.
В эту категорию входят способы, при которых экономический эффект в виде снижения размера налоговых платежей достигается с применением каких-либо противозаконных действий, то есть действий, прямо нарушающих нормы законодательства. Действующее законодательство, в частности российское уголовное законодательство, обозначает эту категорию способов налоговой оптимизации через термин «уклонение от уплаты налогов» (ст.198, 199 УК РФ).
Уклонение от уплаты налогов представляет собой форму уменьшения налоговых и других платежей, при которой налогоплательщик умышленно или неосторожно избегает уплаты налога или уменьшает размер своих налоговых обязательств с нарушением действующего законодательства.
В данном случае снижение налоговых выплат (а также их полное избежание) осуществляется посредством совершения налогоплательщиком налоговых правонарушений или даже преступлений, то есть путем прямого нарушения налогового законодательства. Действия налогоплательщика при уклонении от уплаты налогов незаконны и противоправны изначально, то есть законного уклонения не бывает.
Эти действия могут быть направлены, как на снижение положенного размера подлежащих внесению в бюджет суммы налоговых платежей, так и на полное избежание уплаты налога или налогов.
Иначе говоря, при непосредственном уклонении от уплаты налогов снижение размеров налоговых обязательств достигается путем нарушения налогового законодательства, в чем состоит главное отличие ухода от уплаты налогов от налогового оптимизации.
Уход от налогов чаще всего совершается путем сокрытия дохода (прибыли), сокрытия других объектов налогообложения, грубого нарушения правил бухгалтерского или налогового учета, фальсификации учетных данных, непредставлении или несвоевременном представлении документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов или их уничтожения, а также посредством неправомерного использования налоговых льгот6 .
Так как уход от уплаты налогов достигается противозаконными действиями налогоплательщика, то за их совершение законодательством предусмотрены различные виды ответственности, а именно: гражданско-правовая, административная, финансовая и уголовная.
При рассмотрении множества способов данной категории необходимо отметить, что они, находясь в единой категории, тем не менее, неоднородны. Однако, исходя из тяжести содеянного, в результате незаконного уклонения от уплаты налогов можно выделить следующие способы.
Некриминальное уклонение от уплаты налогов — это совершение налогоплательщиком действий, направленных на избежание или снижение налоговых выплат в бюджет посредством нарушения законодательства о налогах и сборах, влекущих применение к нарушителю мер налоговой ответственности (налоговых санкций).
Данные действия налогоплательщика не образуют состав налогового преступления и не влекут наступления уголовной ответственности.
Исходя из отраслевой принадлежности норм законодательства, которые нарушаются при совершении уклонения от уплаты налогов некриминальными способами, можно выделить:
- налоговые правонарушения;
- таможенные правонарушения (при уплате налога на таможне).
Некриминальные способы уклонения применяются в основном через нарушение гражданско-правовых норм и норм налогового законодательства: неправильное отражение операций в бухгалтерском и налоговом учете, заключение фиктивных договоров, переоформление договоров и изменение их содержания после их исполнения, выплата санкций за несуществующие договорные нарушения, занижение стоимости ввозимых через таможенную границу товаров, и, соответственно, занижение сумм НДС, подлежащих уплате на таможне и т.д.
Криминальное уклонение от уплаты налогов совершается путем совершения налогоплательщиком противозаконных действий, направленных на избежание налога или снижение его размера, нарушающих не только нормы налогового, но и уголовного законодательство. Совершение уклонения от уплаты налогов данным способом влечет наступление для налогоплательщика уголовной ответственности. Данные способы составляют состав уголовных преступлений по ст.ст.198, 199 Уголовного кодекса РФ.
В соответствии с действующим уголовным законодательством для организаций уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов путем включения в бухгалтерские документы заведомо искаженных данных о доходах или расходах либо иным способом, а равно от уплаты страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, наступает только при совершении этого преступления в крупном или особо крупном размере. При этом уклонение признается совершенным в крупном размере, если сумма неуплаченных налогов и (или) страховых взносов в государственные внебюджетные фонды превышает одну тысячу минимальных размеров оплаты труда, а в особо крупном размере — пять тысяч минимальных размеров оплаты труда.
Для примера, криминальными способами уклонения от уплаты налогов являются (при соблюдении условий, предусмотренных указанными статьями): подделка документов, фальсификация данных бухгалтерского учета, умышленное неоприходование денег, поступивших в кассу предприятия за реализованную продукцию (работа за «наличку»), фиктивный прием на работу «мертвых душ».
Вообще каких-либо легальных и законных способов уклонения (именно уклонения) от налогов не существует. Утверждения же о том, что они есть — миф. Любые целенаправленные действия субъекта, заведомо нарушающие действующее законодательство, в результате которых бюджет, так или иначе, недополучает причитающиеся ему по закону суммы налогов — ущербны и нелегальны и ведут к наступлению налоговой либо уголовной ответственности.
Большинство способов, рекомендуемых во многих печатных изданиях, содержат один большой изъян. Они основаны на «хитром» оформлении определенных хозяйственных операций. Например, договор рекламы оформляется договором на оказание информационных услуг, арендный договор — договором о совместной деятельности и т.д. Эти «авторы — советники» не учитывают следующего. Статья 170 Гражданского кодекса РФ признает недействительными сделки, совершенные лишь для вида, без намерения создать юридические последствия (фиктивные сделки), а также сделки совершенные с целью прикрыть другие сделки (притворные сделки).
Некоторые процессуальные трудности в доказывании фиктивного и притворного характера таких сделок не дает оснований для признания их законными. Об этом необходимо помнить всем налоговым «консультантам», способными своими «рекомендациями» нанести своим читателям или клиентам огромный ущерб.
Анализ основных изменений и дополнений в налоговое законодательство России, сделанных за период с 1992 года, а также принятие Налогового кодекса РФ, свидетельствует, что логика развития и совершенствования налоговой системы во многом направлена в первую очередь на предотвращение и закрытие тех или иных способов ухода от налогов. Все способы отслеживаются на местах налоговыми органами, которые, обобщая и выделяя самые типичные из них, реагируют путем или принятия соответствующих методических разъяснений, или обращаются с законодательной инициативой к высшим органам государственной власти.
Здесь необходимо учитывать, что в соответствии со ст.4 Налогового кодекса РФ нормативные документы МНС РФ (инструкции, письма, приказы, методические разъяснения) не относятся к законодательству о налогах и сборах, а следовательно, данные акты не могут регулировать налоговые отношения и изменять или дополнять налоговое законодательство.
Вместе с тем, данные документы обязательны для исполнения территориальными налоговыми органами. Поэтому в случае издания соответствующего документа, например, с указанием способа уклонения от уплаты налога и методикой его выявления (обнаружения), он будет принят инспекциями как «руководство к действию» и при проведении налоговых проверок данному вопросу будет уделено повышенное внимание.
Так было, в частности, с установлением в качестве объекта по НДС оборотов по реализации предметов залога (один из самых распространенных способов уклонения от уплаты НДС в 1992 г.), а также с включением в налогооблагаемую прибыль средств, поступивших в фонды развития предприятий от иных юридических лиц.
В эту категорию входят способы, при которых определенный экономический эффект в виде уменьшения налоговых платежей достигается путем квалифицированной организации дел по исчислению и уплате налогов, что исключает или снижает случаи необоснованной переплаты налогов. По сути, это не уклонение от уплаты налогов, так как от уплаты, как таковой, налогоплательщик не уклоняется, а оптимизация налогов. (Вообще же образно говоря, проблему «как не платить налоги» давно необходимо перевести в иную плоскость «как налоги не переплачивать и как не платить штрафы»).
Иначе, действия по легальному уменьшению налоговых платежей называют минимизацией налогов.
2.3. Анализ схем налоговой оптимизации .
Схема N 1. «Экспорт»
Цель: возмещение из бюджета НДС., Описание схемы.
Организация (экспортер, желающий получить из бюджета НДС) покупает товар, который она затем поставляет на экспорт. При этом вывозимый на экспорт товар приобретается у продавца по завышенной цене. Например, товар на внутреннем рынке стоит 1000 руб. за штуку, а экспортер покупает его за 5000 руб.
Искусственное удорожание товара происходит в результате нескольких перепродаж товара, проводимых подконтрольными экспортеру поставщиками. Перепродавцами товара выступают, как правило, «фирмы-однодневки» (за исключением одного или двух последних, продающих товар непосредственно экспортеру), которые регистрируются на подставных лиц и реально никакой деятельностью не занимаются.
Накручивание цены обусловлено тем, что завышенная цена приобретения вывозимого на экспорт товара позволяет завысить сумму НДС, подлежащую возмещению экспортеру при вывозе этого товара с территории РФ.
В такой схеме участвуют, как правило, несколько компаний — перепродавцов товара и иностранная компания — покупатель товара. Все эти компании подконтрольны экспортеру.
Движение денежных потоков от иностранного покупателя к экспортеру и далее к перепродавцам товара осуществляется также под наблюдением экспортера через «дружественный» банк. Схема движения денег выглядит приблизительно так.
Экспортер через третьих лиц заводит денежные средства на счет иностранного покупателя в иностранном банке под видом кредита или аванса под будущую поставку товара. В этом ему помогает «свой» российский банк. Полученными средствами покупатель расплачивается с российским экспортером за товар. Далее денежные средства перечисляются по цепочке перепродавцов и в конечном итоге оказываются на счете подконтрольной экспортеру организации.
При реализации данной схемы налоговые обязательства, как правило, перекладываются на одного из перепродавцов («фирму-однодневку»), который после реализации схемы исчезает, естественно, не заплатив налоги в бюджет.
Для экспортера совершенные им операции выглядят вполне легально. Товар он купил, на экспорт поставил, выручку получил. Поэтому в соответствии с требованиями гл. 21 НК РФ он может требовать возмещения НДС. Что, собственно говоря, и происходит — после вывоза товара экспортер требует возвратить ему из бюджета НДС, который он уплатил поставщику товара.
Отметим, что у рассмотренной схемы существуют и другие модификации.
Например, уже упоминавшийся нами случай, когда под видом «нормального» товара экспортер вывозил за рубеж отходы или неликвидный товар (Постановления Президиума ВАС РФ от 05.04.2006 N 15825/05, ФАС Московского округа от 17.08.2006 N КА-А40/7729-06).
Или же когда под видом купленного по высокой цене производственного оборудования на экспорт вывозились старые, разобранные станки (Постановление ФАС Дальневосточного округа от 29.12.2004 N Ф03-А51/04-2/3537).
Комментарий.
На наш взгляд, данная схема носит чисто криминальный характер. Налоговая выгода, полученная в результате подобных действий, не может считаться обоснованной. Действия лиц, участвующих в подобной «оптимизации», есть не что иное, как мошенничество, то есть хищение чужого имущества (в данном случае денежных средств, принадлежащих государству) или приобретение права на чужое имущество путем обмана или злоупотребления доверием (ст. 159 УК РФ).
Выявить данную схему не так уж и сложно. При возникновении сомнений в реальности экспортной операции налоговики могут послать запросы на таможню, в адрес производителя товара, по местонахождению покупателя товара, а также провести встречные проверки поставщиков экспортера (см. Постановление Президиума ВАС РФ от 28.11.2006 N 7752/06).
Как показывает практика, полученные таким образом данные почти всегда позволяют проверяющим дать правильную оценку экспортной операции и установить реальные цели ее совершения.
и т.д……………..
