Учетная политика бюджетного учреждения

метки: Политик, Учетный, Бюджетный, Расход, Материальный, Следовать, Списание, Сумма

Введение

Бухгалтерский учет бюджетных учреждений специфичен и ведется по особым правилам, однако на них распространяются многие общие требования, установленные для всех организаций в РФ. Несмотря на то, что ПБУ 1/98 «Учетная политика организации», утвержденное приказом Минфина России от 09.12.1998 N 60н, не распространяет своего действия на учреждения бюджетной сферы, тем не менее соблюдать требование Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» о разработке учетной политики обязаны все организации. Кроме того, перед бюджетным учреждением стоит необходимость определения учетных моментов и для целей налогообложения в соответствии с Налоговым кодексом РФ.

актуальным,

Целью

• изучить требования нормативно-правовых актов к учетной политике бюджетного учреждения;
• рассмотреть правила формирования учетной политики бюджетного учреждения;
• охарактеризовать методический раздел учетной политики;
• проанализировать состав организационного раздела учетной политики;
• изучить особенности налоговой учетной политики бюджетного учреждения.

Объектом исследования

1. Общие принципы формирования учетной политики

бюджетного учреждения

1.1. Требования нормативно-правовых актов к учетной политике

бюджетного учреждения

В настоящее время сформировано четыре уровня нормативного регулирования бухгалтерского учета в бюджетных учреждениях.

К первому уровню правового регулирования относятся: Бюджетный кодекс РФ, закон «О бухгалтерском учете», Гражданский кодекс РФ, указы Президента и постановления Правительства РФ.

Второй уровень правового регулирования составляют: Инструкция по бюджетному учету N 70н и действующая до 1 октября 2005 г. Инструкция по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях N 107н.

К третьему уровню относятся: методические указания, инструкции, письма Министерства финансов РФ и других федеральных ведомств.

Четвертым уровнем является учетная политика бюджетного учреждения.

Из пункта 2 Инструкции по бюджетному учету, утвержденной приказом Минфина России от 10 февраля 2006 г. N 25н следует, что государственная учетная политика по-прежнему реализуется через Инструкцию. Так, пункт 2 Инструкции по бюджетному учету N 25н гласит: «Государственная учетная политика реализуется настоящей Инструкцией». Однако, на самом деле в Инструкции регламентирован лишь методический раздел учетной политики. Так, в Инструкции N 25н определены:

Учетная политика для целей бухгалтерского учета: формирование и раскрытие

... остается единым для всех предприятий, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (кроме кредитных организаций и бюджетных учреждений). Основополагающим документом в рассматриваемой области является Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ...

• критерии, по которым актив признается основным средством, нематериальным активом, непроизведенным активом, материальным запасом;
• правила оценки нефинансовых активов;
• порядок начисления амортизации по основным средствам и нематериальным активам;
• порядок определения стоимости используемых материалов.

Из третьего абзаца пункта 1 Инструкции N 25н следует, что Федеральный закон «О бухгалтерском учете» играет в жизни бухгалтера бюджетного учреждения не меньшую роль, чем Инструкция N 70н и собственно бюджетное законодательство. В Федеральном законе «О бухгалтерском учете» сказано, что главный бухгалтер несет ответственность за формирование учетной политики, но сама форма этого документа не определена. Коммерческие организации руководствуются ПБУ 1/98 «Учетная политика организации», которое на бюджетные учреждения не распространяется.

Таким образом, по сути Инструкция N 25н — своего рода лишь основа учета. Организационную часть учетной политики и методическую часть, затрагивающую вопросы предпринимательской деятельности, учреждение должно разработать самостоятельно. Документ, которым необходимо руководствоваться бюджетным учреждениям при формировании учетной политики, — Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете». Поэтому учетная политика учреждения вполне может представлять собой папку с приказами по организации работы бухгалтерии и пакета нормативных документов по бюджетному учету.

Налоговый кодекс РФ обязывает бюджетное учреждение составлять учетную политику только относительно двух налогов: по налогу на добавленную стоимость, что предусмотрено в пункте 12 статьи 167 Налогового кодекса РФ и по налогу на прибыль организаций (ст. 313 Налогового кодекса РФ).

Но это не значит, что в ней нельзя упоминать и другие особенности налогообложения организации, если они есть.

1.2. Правила формирования учетной политики бюджетного учреждения

Из Федерального закона «О бухгалтерском учете» вытекают следующие правила формирования учетной политики:

• принятая организацией учетная политика утверждается приказом или распоряжением лица, ответственного за организацию и состояние бухгалтерского учета (п. 3 ст. 6);
• принятая организацией учетная политика применяется последовательно из года в год (п. 4 ст. 6);
• изменение учетной политики может производиться в случаях изменения законодательства Российской Федерации или нормативных актов органов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета, разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета или существенного изменения условий ее деятельности (п. 4 ст. 6);
• в целях обеспечения сопоставимости данных бухгалтерского учета изменения учетной политики должны вводиться с начала финансового года (п. 4 ст. 6);
• в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности организация объявляет об изменениях в своей учетной политике, на следующий отчетный год (п.

4 ст. 13).

Кроме перечисленных правил при формировании учетной политики следует руководствоваться еще несколькими правилами:

• в учетной политике рассматриваются только те вопросы, решение которых в соответствии с нормативными документами многовариантно;
• дополнения в учетную политику могут быть внесены в течение года, необходимость дополнений может быть связана с изменениями, происшедшими в организации (например, появление нового структурного подразделения приводит к необходимости внести дополнения в график документооборота);

— учетная политика утверждается и применяется по учреждению в целом, то есть филиалы не могут иметь учетную политику, отличную от той, что принята в головном отделении бюджетного учреждения.

2. Состав учетной политики бюджетного учреждения

2.1. Методический раздел учетной политики

Перечислим основные методические аспекты, которые могут быть отражены в учетной политике бюджетных учреждений.

Порядок начисления амортизации объектов основных средств.

Следовательно, при формировании учетной политики такие учреждения должны определить и раскрыть способы начисления амортизационных отчислений — отдельно для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения. Если учреждение использует основные средства в нескольких видах деятельности — основной и предпринимательской — в учетной политике учреждения должен быть определен порядок распределения суммы начисленного износа (собственно износ и сумма амортизации применяемые для целей налогообложения).

2.

3. Разделение средств труда на основные средства и малоценные предметы.

4.

5. Оценка материальных запасов и готовой продукции.

В бюджетных учреждениях не применяются такие методы оценки материальных запасов, как ЛИФО и ФИФО. Поэтому списание материалов и продуктов питания может производиться по ценам их приобретения или средним ценам, если аналогичные материалы или продукты питания приобретались по разным ценам. Списание материалов и продуктов питания производится в соответствии с утвержденными в установленном порядке нормами расходов на основании документов, подтверждающих их количественный расход и утвержденных руководителем учреждения (ф.ф. 299, 397, 410, 431, 3, 3-спец., 4, 4-с, 4-п, 6-спец. или акта о списании материальных запасов ф. 230).

Следовательно, по данному элементу учетной политики должны быть разработаны и утверждены нормы расходов материально-производственных запасов, а также определен график документооборота в части представления документов, являющихся основанием для списания запасов и включения затрат в себестоимость готовой продукции, выполненных работ или оказанных услуг.

Рассмотрим вышесказанное на примере. Допустим, в соответствии с учетной политикой учреждения списание материалов производится по средней фактической стоимости путем деления общей фактической стоимости вида запасов на их количество, складывающихся, соответственно, из средней фактической стоимости и количества остатка на начало месяца, и поступивших запасов в течение текущего месяца на дату списания (или отпуска).

Таким образом, среднефактическая стоимость определяется на каждую дату списания материальных запасов. Рассмотрим порядок определения среднефактической стоимости материалов при их списании на примере цемента. Данные о поступлении и расходовании данного вида материалов приведены в таблице 2.1.

Таблица 2.1

Данные для расчета среднефактической стоимости израсходованных строительных материалов (цемента) за октябрь 2006 года

Дата	Приход			Расход			Остаток
	Количе-ство, кг	Цена, руб.	Сумма, руб.	Количество, кг	Цена, руб.	Сумма, руб.	Количе-ство, кг	Цена, руб.	Сумма, руб.
01.10							80	23=60	1888
05.10.	200	24=19	4838
07.10				240	24=02	5765	40	24=02	961
12.10.	500	26=20	13098
14.10.				520	26=04	13538	20	26=04	521
19.10.	300	27=53	8260
21.10				310	27=44	8507	10	27=44	274
Итого	1000	х	26196	1070	х	27810	10	27=44	274

На начало месяца в учете значился остаток по этому виду материалов в количестве 80 кг на сумму 1888 руб. В течение месяца было израсходовано цемента в количестве 1070 кг. Для определения среднефактической стоимости материальных запасов, которые были отпущены 7 октября, необходимо произвести следующие арифметические расчеты:

(1888 руб. + 4838 руб.) : (80 кг + 200 кг) х 240 кг = 5765 руб.

Среднефактическая стоимость материальных запасов, отпущенных 14 октября, определяется следующим образом:

(961 руб. + 13098 руб.) : + (40 кг + 500 кг) х 520 кг = 13541 руб.

Рассчитаем среднефактическую стоимость материальных запасов, отпущенных 21 октября:

(521 руб. + 8260 руб.) : + (20 кг + 300 кг) х 310 кг = 13541 руб.

Рассмотрим, как в данном случае определялась бы стоимость материалов по фактической стоимости каждой единицы. Так, в течение октября было израсходовано 1070 кг цемента. Для определения стоимости материальных запасов по фактической стоимости каждой единицы необходимо иметь информацию о том, из какой точно партии бралась каждая единица материальных запасов. Согласно данным бухгалтерского учета, за декабрь цемент расходовался следующим образом:

80 кг из остатка на начало периода;

200 кг из первой партии;

500 кг из второй партии;

290 кг из третьей партии.

Следовательно, стоимость израсходованного цемента составит

(80 х 23.60) + (200 х 24.19) + (500 х 26.20) + (290 х 27.53) = 10 480 руб.

Выщеприведенные расчеты свидетельствуют о том, что метод определения стоимости материальных запасов по фактической стоимости каждой единицы менее трудоемок по сравнению с методом средней фактической стоимости и позволяет более точно определять стоимость списанных материалов.

6. Порядок списания малоценных предметов.

7. Сроки погашения расходов будущих периодов.

Исходя из потребностей бухгалтерской и статистической отчетности можно рекомендовать установление срока, в течение которого расходы будущих периодов должны быть списаны, как число месяцев с момента осуществления этих расходов и до конца года. Это может быть приемлемым только в отношении тех расходов, срок списания которых прямо определить нельзя — арендная плата, уплачиваемая авансом и подписка на периодические издания относятся к тем видам расходов, срок списания которых определен в расчетных документах. В учетной политике следует установить сроки списания таких расходов.

8. Метод определения выручки от реализации готовой продукци

9. Отражение прибыли от предпринимательской деятельности.

10. Порядок создания резервов по сомнительным долгам.

11. Методы распределения прибыли

12. Учет курсовых разниц.

13. Списание с баланса сумм дебиторской и кредиторской задолженности.

В учетной политике организации целесообразно указать на факт наличия такой задолженности, а также (в приложении к учетной политике) привести полный перечень дебиторской, кредиторской и депонентской задолженности, сроки исковой давности по которым, истекают в текущем году.

2.2. Организационный раздел учетной политики

Организационная составляющая учетной политики бюджетного учреждения состоит из следующих элементов:

1. Организация формы бухгалтерской службы

2. Определение обязанностей бухгалтерских служб

3. Организация документооборота.

4. Применение унифицированных форм первичной бухгалтерской документации.

Таблица 2.2

График документооборота бюджетного учреждения

Документы	Создание документа		Обработка
	Ответственный за оформление	Срок сдачи в бухгалтерию	исполнитель	срок исполнения
1. Приказы о зачислении, увольнении и перемещении	Председатель комитета по организационной работе	В день издания	Бухгалтер	В сроки начисления зарплаты
2. Табель учёта использования рабочего времени	Заместитель председателя по организационной работе	До 20-го числа текущего месяца	Бухгалтер	2-3 дня
3. Приказ о предоставлении отпуска	Председатель комитета по организационной работе	За 5 дней до отпуска (увольнения)	Бухгалтер	За 3 дня до ухода в отпуск (увольнения)
4. Больничные листы по временной нетрудоспособности	Председатель комиссии по социальному	Одновременно с табелем учёта использования рабочего времени	Бухгалтер	2-3 дня
5. Платёжные документы на выдачу зарплаты, аванса	Бухгалтер	За 1-2 дня до выплаты зарплаты, аванса	Кассир	3 дня
6. Заявления на получение денег на хозяйственные нужды	Руководители структурных подразделений, завхоз	До 5-го числа каждого месяца	Гл. бухгалтер	2 дня
7. Авансовые отчёты	Подотчётные лица	В течение 3 дней после возвращения из командировки и 5 дней после получения аванса на хоз. нужды	Гл. бухгалтер	По мере поступления
8. Путевые листы	Лицо, назначенное приказом	Ежедневно	Бухгалтер	Ежедневно
9. Акт (накладная) приёмки-передачи основных средств	Материально-ответственное лицо	По реестру 1-2 раза	Бухгалтер	Ежедневно
10. Накладная на внутреннее перемещение основных средств	Материально-ответственное лицо	По реестру 1-2 раза в месяц	Бухгалтер	По мере поступления
11. Акт о списании основных средств	Материально-ответственное лицо	В 3-х дневный срок после утверждения	Бухгалтер	По мере поступления
12. Акт о списании малоценных предметов	Материально-ответственное лицо	В 3-х дневный срок после утверждения	Бухгалтер	По мере поступления
13. Акт о списании материалов на нужды учреждения	Материально-ответственное лицо	28-30-го числа ежемесячно	Бухгалтер	2 дня
14. Акты сверки взаиморасчётов по состоянию на 1-ое число каждого квартала	Бухгалтер	До 5-го числа месяца, следующего за отчётным периодом	Гл. бухгалтер	2-3 дня
15. Приказы о начислении премий, надбавок, совмещений и доплат	Управляющий делами	В день издания	Гл. бухгалтер	2-3 дня

5. Выбор формы бухгалтерского учета.

То есть и в данном случае право принятия решения принадлежит не руководителю учреждения и даже не главному распорядителю бюджетных средств, а исключительно Минфину РФ. Таким образом, в учетной политике может быть отражен выбор иной формы счетоводства. В учетной политике учреждения помимо выбора формы счетоводства целесообразно указать перечень используемых мемориальных ордеров и сферу их применения.

6. Хранение документов бухгалтерского учета.

7. Проведение инвентаризаций.

В учетной политике целесообразно определить порядок определения сумм материального ущерба, а также порядок и последовательность действий администрации по выявлению и взысканию ущерба. Сроки проведения инвентаризаций отдельных видов имущества и обязательств, а также состав рабочих и постоянно действующих инвентаризационных комиссий утверждается отдельным распорядительным документом (приказом или распоряжением) руководителя бюджетного учреждения.

Помимо общих вопросов в учетной политике бюджетных учреждений необходимо отразить отдельные элементы, обусловленные спецификой организации бухгалтерского учета и осуществления учреждениями хозяйственных операций.

По суммам целевых поступлений

При организации бухгалтерского учета средств, полученных от предпринимательской деятельности в учетной политике учреждения целесообразно отразить, как минимум,

Ø перечень видов предпринимательской деятельности, осуществляемых учреждением;

Ø порядок формирования фактической себестоимости продукции, работ или услуг:

• Ø метод определения выручки от реализации продукции (работ, услуг) и определения финансового результата;
• Ø иные элементы, характерные для коммерческих организаций — за исключением тех, раскрытие которых не предусмотрено правилами ведения бухгалтерского учета в бюджетных учреждениях — например, создание резервов.

По суммам средств, полученных во временное распоряжение

По учету прочих средств в учетной политике следует отразить:

по аккредитивам

Ø факт открытия аккредитивов;

• Ø виды открываемых аккредитивов;
• Ø порядок закрытия аккредитивов;
• Ø документооборот;

по лимитированным чековым книжкам

ü перечень открываемых лимитированных чековых книжек;

• ü вид деятельности для осуществления которой производятся расчеты чеками (основная, предпринимательская, за счет средств целевого финансирования);
• ü перечень должностных лиц, имеющих право получать чеки из книжек (или книжки);
• ü график документооборота.

По учету денежных документов

По учету расчетов с подотчетными лицами

Выдача наличных денежных средств работникам бюджетного учреждения производится для закупки материальных ценностей (как правило, для хозяйственных нужд), в виде авансов командированным работникам. Порядок выдачи денежных средств под отчет определяется распорядительным документом, в котором могут быть отражены

ü круг лиц, имеющих право на получение денег под отчет — материально ответственных лиц, заключивших в установленном порядке договоры о полной материальной ответственности. В этот перечень не входят работники, которые могут направляться в служебные командировки, так как в них может быть направлен практически любой работник. Договоры о полной материальной ответственности с командированными работниками также не заключаются;

• ü предельные размер подотчетных средств. Суммы, выдаваемые командированным, определяются расчетным путем исходя из норм возмещения стоимости проезда, количества дней командировки, норм суточных и квартирных. Для прочих подотчетных сумм допустимо ограничиться фразой: «в размере действительной потребности, но не более ____». Конкретный предельный размер может быть определен, исходя из категории работников и стоимости вероятных приобретений;

— ü сроки представления авансового отчета об израсходовании подотчетных сумм или их возврата. По общему правилу максимальный срок, в течение которого авансовый отчет должен быть представлен, а неизрасходованные остатки сданы в кассу, ограничивается тремя рабочими днями. Однако, в условиях, когда имеют место задержки выплаты заработной платы, по нашему мнению, вполне допустимо устанавливать срок возврата неиспользованных сумм равным сроку ближайшей выплаты сумм оплаты труда. Разумеется, если случаи таких возвратов принимают систематический характер, следует провести анализ причин и ввести более жесткое ограничение по срокам.

При разработке учетной политики допускается указание перечисленных элементов непосредственно в тексте соответствующего документа (приказа об учетной политике), но наиболее целесообразным представляется разработка и утверждение отдельного внутреннего распорядительного документа учреждения (например, Положения о порядке выдачи подотчетных сумм и представления документов в их израсходовании).

В этом случае в учетной политике достаточно сослаться на указанный распорядительный документ, а выписку из него приложить к учетной политике в качестве приложения.

По учету расчетов по оплате труда

Ø график документооборота (где, кем и в какой срок составляются табеля и оформляются иные документы, служащие основанием для начисления заработной платы, сроки начисления, формы документов, по которым проводится выплата — платежные или расчетно-платежные ведомости и т.п.);

• Ø срок и место выплаты заработной платы;
• Ø перечень раздатчиков — если заработная плата полностью или частично выдается через раздатчиков. Целесообразно определить дополнительных раздатчиков — на случай отсутствия постоянных;
• Ø порядок и сроки выплаты авансов;
• Ø порядок производства удержаний из заработной платы;
• Ø порядок депонирования неполученных сумм и их последующей выплаты.

По учету расходов к распределению

По учету расходов за счет средств внебюджетных источников.

При этом к прямым расходам относятся расходы, непосредственно связанные с производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг:

• Ø основные и вспомогательные материалы (включая топливо и электроэнергию);
• Ø основная и дополнительная заработная плата производственных рабочих;
• Ø отчисления в государственные внебюджетные фонды на заработную плату основных производственных рабочих;
• Ø расходы прошлых лет, относимые на стоимость продукции отчетного года;
• Ø прочие прямые расходы.

К накладным (косвенным) расходам относятся расходы, связанные с организацией и управлением производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг, относящихся к деятельности организации в целом:

• Ø содержание аппарата управления и обслуживающего персонала, включая заработную плату;
• Ø отчисления в государственные внебюджетные фонды;
• Ø аренду помещений, отопление, освещение, водоснабжение, текущий ремонт;

• Ø прочие косвенные расходы.

В тех учреждениях, где вырабатывается один вид продукции, все расходы являются прямыми. При наличии нескольких объектов калькуляции накладные расходы предварительно учитываются на субсчете 210 «Расходы к распределению». Распределение накладных расходов на произведенную продукцию, выполненные работы и услуги производится ежемесячно, а в подсобных сельских и учебно-опытных хозяйствах — в конце года.

Накладные расходы, в зависимости от конкретных условий, распределяются учреждениями по отдельным видам продукции, изделий, работ, услуг пропорционально заработной плате производственных рабочих, научных сотрудников и т.п., или израсходованным материалам, или совокупности прямых расходов. В учетной политике следует отразить порядок формирования и списания прямых и накладных расходов. Более подробно такие вопросы рассматриваются в отраслевых указаниях по формированию себестоимости отдельных видов продукции (работ, услуг) или производств.

По учету расходов по предпринимательской деятельности и реализации готовой продукции, работ и услуг . В том случае, когда бюджетное учреждение осуществляет предпринимательскую деятельность, по нашему мнению, учетная политика в части, относящейся к этой деятельности, должна быть разработана в соответствии с требованиями (и рекомендациями) по формированию учетной политики коммерческих организаций. При этом следует учитывать изменения порядка использования полученных доходов в связи с принятием Федерального закона от 22 августа 2004 года N 122-ФЗ.

В учетной политике бюджетного учреждения, изготавливающего экспериментальные устройства, должны быть отражены все элементы, отличающие этот вид деятельности от других. Целесообразно указать условия программы по изготовлению таких устройств, существенные для организации и ведения бухгалтерского учета. Например, порядок расчетов, документооборот, порядок дальнейшего использования и списания изготовленного устройства.

По учету расходов по изготовлению и переработке материалов

По учету расходов за счет средств, формируемых из прибыли

В учетной политике учреждения следует раскрыть порядок распределения сумм полученной прибыли — нормативы отчислений на различные нужды, порядок разработки и утверждения смет распределения прибыли, документооборот.

2.3. Налоговая учетная политика

Отдельным разделом учетной политики бюджетного учреждения оформляется политика для целей налогообложения, причем каждому налогу и сбору можно посвятить отдельный подраздел. Прописать лучше все налоговые платежи, по которым имеется обязанность у учреждения. Причем каждый подраздел начинается с раскрытия обязательных элементов налогообложения (ст. 17 Налогового кодекса РФ).