Аудит товарных операций на предприятиях розничной торговли

метки: Аудиторский, Товар, Проверка, Аудитор, Средний, Существенность, Система, Предприятие

бухгалтерский учет аудит товарный

Формирование и развитие рыночных отношений в отечественной экономике требует существенного повышения эффективности управления деятельностью хозяйственных субъектов. Он непосредственно влияет на величину и структуру валового внутреннего продукта, формирование и распределение национального дохода, служит одним из показателей уровня и качества жизни населения. Величина и динамика рыночных продаж оказывает влияние на денежное обращение, уровень и темпы инфляции, соотношение между спросом и предложением товаров.

Системы управленческого учета и анализа получают в нашей стране все большее распространение. К сожалению, в розничной торговле они встречаются сравнительно редко. Во многом, это объясняется недостаточной разработкой теоретических и методологических вопросов организации и методик такого учета, в полной мере отражающих специфику розничной торговли.

В настоящее время учет товаров на предприятиях розничной торговли регулируется нормативными документами различного уровня, основным из которых является Положение по бухгалтерскому учету материально производственных запасов, в котором определен общий порядок учета материалов, готовой продукции и товаров, в том числе и товаров для перепродажи.

Аудит торговых организаций (предприятий) требует особых программ, приемов и методов проведения проверки. В основе рассматриваемой деятельности лежат процессы приобретения, хранения и реализации товаров, поэтому в процессе аудита торговых организаций (предприятий) особое внимание уделяется контролю над сохранностью товаров, информацией о товарообороте и валовом доходе, состоянием товарных запасов и эффективностью их использования.

Аудит торговых организаций предполагает решение следующих задач:

• проверка правильности документального оформления товарных операций, своевременности их отражения в учете;
• проверка соответствия оценки материальных ценностей при заготовлении, хранении и реализации выбранной учетной политике, ее оптимизация в целях снижения налоговых отчислений;
• проверка полноты и правильности отражения в бухгалтерском учете расчетов с поставщиками и покупателями;
• проверка отражения доходов от реализации и начисленного налога на добавленную стоимость;
• проверка соответствия ведения и документального оформления кассовых операций действующему законодательству.

Ориентируясь на задачи, поставленные перед аудитом и возможные типичные ошибки в учете материальных ценностей, такие как отклонения от учетной политики и мошенничество, неправильное оформление документов по приходу и расходу материальных ценностей, нерегулярная сверка данных по движению материальных ценностей в бухгалтерии и на складах, несоблюдение правил налогообложения по операциям и другие вопрос о полноте, своевременности, достоверности отражения расчетов по товарным операциям является одним из оценочных показателей, определяющих качество работы фирмы. Грамотное построение и управление процессом учета расчетов по товарным операциям имеет большое значение в успешной работе предприятия.

Учет товарно-материальных запасов

... сохранности. В связи с этим перед учетом товарно-материальных запасов стоят следующие задачи: правильное и своевременное документальное отражение всех операций по заготовке, поступлению и ... товарной продукции. Цель исследования в работе - изучение порядка оценки и документального оформления движения материально-производственных запасов, анализ организации и ведения оперативного и бухгалтерского учета ...

Таким образом, из вышесказанного вытекает, что выбранная тема курсовой работы — аудит товарных операций на предприятиях розничной торговли — весьма актуальна.

Объектом изучения является ООО «АЙКАЙ», магазин№403. Предметом исследования выступают теоретико-методологические и практические проблемы организации бухгалтерского учета розничных товарных операций в обособленных предприятиях, а также организациях, для которых розничная торговля является одним из видов деятельности.

Целью работы является аудиторская проверка товарных операций на предприятии розничной торговли ООО «АЙКАЙ», магазин №403. Для реализации цели поставлены следующие задачи:

1. Рассмотреть роль и значение аудита в хозяйственной деятельности предприятия;

2. Дать оценку системы бухгалтерского учета и контроля товарных операций на предприятии;

3. Провести расчет существенности и аудиторского риска;

4. Провести аудиторскую проверку товарных операций на конкретном предприятии.

Основу курсовой работы составляют концепции, представленные в трудах отечественных и зарубежных экономистов. В ходе исследования были использованы фундаментальные положения бухгалтерского учета по поводу аудита товарных операций в розничной торговле. Нормативно-правовую базу курсовой работы составили законы Российской Федерации, указы, постановления и другие нормативные правовые акты Президента и Правительства РФ, регулирующие учет и аудит товарных операций.

1. Сущность и значение аудита

1.1 Роль и значение аудита в хозяйственной деятельности предприятия

Аудит — это внешний независимый финансовый контроль деятельности предприятия, осуществляемый независимыми дипломированными аудиторами, не работающими в данной организации.

Аудиторская деятельность представляет собой предпринимательскую деятельность аудиторов по проведению проверок бухгалтерской и финансовой отчетности, отдельных хозяйственных операций, налоговых деклараций и других финансовых обязательств и требований экономических субъектов, а также в оказании иных аудиторских услуг с целью установления достоверности этой отчетности и соответствия совершенных финансовых и хозяйственных операций нормативным актам.

Аудит не заменяет функций органов государственного финансового контроля над работой предприятий, учреждений и организаций.

Аудитор — это подсказчик, советник для экономических субъектов, защищающий, прежде всего, интересы собственника. В то же время аудитор не имеет права скрывать нарушения, установленные при исчислении НДС, налога на прибыль и др., так как, в случае сокрытия этих фактов в аудиторском заключении, он может быть привлечен к дисциплинарной и материальной ответственности.

Аудит операций с денежными средствами

... аудиторской проверки кассовых операций и операций по счетам в банках, определение процедур проведения проверки операций с денежными средствами и последовательность их составления. 1. Аудит кассовых операций В ходе аудита кассовых операций ... от 24.03.2000 г. № 31н). План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению, утв. Приказом МФ РФ ...

Аудитор, ознакомившись с финансовым положением, с состоянием финансово-хозяйственной деятельности или со спорным вопросом, должен высказать независимое о компетентное мнение или заключение о фактическом положении дел и подтвердить правомерность или неправомерность совершаемых или совершенных действий клиента. При выявлении нарушений законодательных актов в процессе проверки объекта, аудитор должен своевременно предупредить клиента о незаконной его деятельности и об их возможных неблагоприятных действиях.

1.2 Регламентация аудиторской деятельности в РФ

Основным регламентирующим документом аудиторской деятельности в Российской Федерации является закон от 30.12.2008 N 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности».

В настоящее время в России формируется пятиуровневая система нормативного регулирования аудита в России.

I уровень — это закон об аудиторской деятельности, который определяет место аудита в финансово-хозяйственной деятельности в качестве её необходимого и равноправного элемента. Для России это особенно важно, так как государственный контроль исторически превалировал над другими видами контроля. Именно принятие закона позволяет считать, что становление аудита в России состоялось.

II уровень — распоряжение президента, постановления правительства РФ по вопросам государственного регулирования аудиторской деятельности в РФ; постановления Правительства РФ от 16.02.2008 N 80 о лицензировании аудиторской деятельности; приказа Минфина РФ от 25.01.2007 N 6н

«Порядок представления отчета аудиторскими организациями и аудиторами, имеющими лицензию на осуществление аудиторской деятельности.

III уровень — система нормативного регулирования аудиторской деятельности, представленная федеральными правилами — стандартами аудиторской деятельности. Основное значение стандартов — установление нормативного аудита, однозначно интерпретируемых всеми субъектами финансово-хозяйственной деятельности.

IV уровень — методики аудиторской деятельности, регулирующие порядок осуществления аудиторами проверок применительно к отдельным отраслям по отдельным вопросам налогообложения, финансов и по специальным аудиторским заданиям. К этому же уровню относятся внутренние стандарты, устанавливаемыми профессиональными аудиторскими объединениями для своих членов. Требования этих стандартов не могут быть ниже требований федеральных стандартов и не могут противоречить им.

V уровень — документы, необходимые для регламентации стандартов. Эти документы должны содержать сведения по применению стандартов организации на основе стандартов аудиторской деятельности (внутрифирменные стандарты).

Внутрифирменные стандарты базируются на законодательных и нормативных актах, международных и отечественных стандартах и должны включать в себя основополагающие и конкретные процедуры проведения аудита. Итоговым документом разработанных внутрифирменных стандартов может быть приказ об утверждении внутрифирменных стандартов, подписанный руководителем фирмы и утвержденный советом учредителей аудиторской фирмы. Основные направления разработки внутрифирменных стандартов можно условно разделить на стандарты в области этики поведения аудитора, стоимости по внутрифирменному документообороту и стоимости в области методологии проведения проверок по направлениям аудита — общий, банковский, страховой, аудит бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных институтов.

Методика проведения внутреннего аудита

... внутреннего аудита 1.1 Сущность и особенности внутреннего аудита В условиях рыночной экономики усиливаются задачи по повышению рентабельности и текущий контроль деятельности ... аудиторскую систему. ... внутреннего аудита, а также зарубежный опыт проведения внутреннего аудита. Во второй главе рассмотрены правовая база проведения внутреннего аудита на предприятии, объекты внутреннего аудита, внутренний аудит ...

Аудит товарных операций на предприятиях оптовой торговли осуществляется на базе приведенных ниже нормативных документов:

1. Федеральный закон РФ от 21.11.96 г. №129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

2. Гражданский Кодекс Российской Федерации.

3. Налоговый Кодекс Российской Федерации.

4. Федеральный закон РФ от22.05.03 г. №54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт».

5.План счетов бухгалтерского учета хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению. Утвержден приказом Минфина РФ от 31.10.00 г. №94н.

6. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ. Утверждено приказом Минфина РФ от 29.07.98 №34н.( с дальнейшими изменениями).

7. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организаций» (ПБУ 1/08).

Утверждено приказом Минфина РФ от 06.10.2008 N 106н.

8. Положение по бухгалтерскому чету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01).

Утверждено приказом Минфина РФ от 09.06.01 №44н.

9. Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов. Утверждены приказом Минфина РФ от 28.12.01 №119н. (с дальнейшими изменениями).

10. Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств. Утверждены приказом Министерства финансов РФ от 13.06.95 № 49.( с дальнейшими изменениями).

11. Методические рекомендации по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли. Утверждены письмом Комитета РФ по торговле от 10.07.96 №1-794/32-5.

1.3 Цели и задачи аудита товарных операций на предприятиях розничной торговли (с учетом специфики деятельности ООО «Айкай», магазин №403.)

Целью аудиторской проверки товарных операций является формирование мнения о достоверности показателей отчетности по статьям материальных ценностей «Запасы» и о соответствии применяемой в организации методики учета и налогообложения товарных операций действующим в Российской Федерации нормативным документам. Это достигается проведением проверок на существенность, а также структур контроля и системы бухгалтерского учета и оценкой риска аудита, который зависит от характера запасов предприятия и их важности для бухгалтерских отчетов. Проверка товарных операций рассматривается как основная часть аудита на тех предприятиях, где их величина существенна.

В процессе проверки аудитор должен установить:

• реальность наличия и существования товаров;
• все ли товарные операции, которые должны быть отражены на счетах учета, действительно в них представлены;
• является ли организация собственником всех товаров, т.е.

имеются ли на них имущественные права, а суммы, отраженные как задолженность — обязательствами;

• правильность оценки товаров и связанных с ними обязательств;
• правильно ли выбраны и применялись принципы учета товаров.

Эти основные вопросы аудитор должен изучить, дать им оценку, высказать суждение в аудиторском заключении и сделать предложения по выявленным нарушениям и отступлениям от установленных правил учета.

Как показывает анализ рынка, наиболее примечателен в этом отношении опыт сети «Айкай» — сегодня самая крупная продовольственная сеть в Удмуртской республике. В составе этой динамично развивающейся по удмуртским меркам сети — 74 магазина формата самообслуживания. ООО «Айкай» — это три формата магазинов. Во-первых, это торговая сеть «Грош» — магазины в формате «Кэш энд Керри». Во-вторых, это торговая сеть «Айкай» — формат магазинов «у дома». И, наконец, в-третьих, это магазины премиум-класса «Лукоморье», которые рассчитаны на наиболее взыскательного покупателя. Именно в магазинах премиум-класса «Лукоморье», как показывает анализ, для покупателей действует эффективная дополнительная, бесплатная система услуг: предварительная заявка на товары, возможность сделать заказ на товары, которых нет на прилавках, чистка рыбы, упаковка купленного товара, доставка покупки до автомобиля, а также бесплатная консультация врача-диетолога по составлению индивидуальной диеты. Результаты работы магазинов убеждают, что наличие такой бесплатной системы услуг позволяет привлекать дополнительный покупательский трафик, значительно увеличивает товарооборот предприятие.

2. Планирование аудита товарных операций на предприятиях розничной торговли

2.1 Изучение и оценка системы бухгалтерского учёта и внутреннего контроля товарных операций

Аудитору в ходе проверки необходима убежденность в том, что система бухгалтерского учета достоверно отражает хозяйственную деятельность проверяемого экономического субъекта. Система внутреннего контроля может способствовать формированию такой убежденности.

При оценке эффективности и надежности системы внутреннего контроля в целом аудиторская организация обязана использовать не менее трёх градаций: высокая, средняя и низкая.

Изучение и оценка особенностей систем бухучета и внутреннего контроля должны обязательно документироваться. Для этого используют тестовые процедуры. Аудиторские организации самостоятельно разрабатывают методики изучения систем бухучета и внутреннего контроля. Мнение аудитора об организации бухучета и внутреннего контроля является основанием для планирования дальнейших аудиторских процедур.

Знакомство с системой бухгалтерского учета включает в себя изучение, анализ и оценку сведений о следующих сторонах хозяйственной деятельности:

1. Учетная политика и основные принципы ведения бухучета;

2. Организационная структура подразделения, ответственного за ведение бухучета и подготовку отчетности;

3. Организация документооборота;

4. Порядок отражения хозяйственных операций в регистрах бухучета;

5. Роль и место средств вычислительной техники в ведении учета и подготовке отчетности;

6. Средств контроля, предусмотренные в отдельных областях системы учета.

Система внутреннего контроля должна включать в себя:

1. Систему бухгалтерского учета;

2.Стиль и основные принципы управления экономического субъекта;

3. Его организационную структуру;

4. Распределение ответственности и полномочий;

5. Порядок подготовки бухгалтерской отчетности для внешних пользователей;

6.Отдельные средства контроля.

Аудитор оценивает систему внутреннего контроля в три этапа:

• общее знакомство с системой внутреннего контроля;
• первичная оценка надежности системы внутреннего контроля;
• проверка эффективности системы внутреннего контроля.

Аудиторской организации в начале работы следует получить общее представление о специфике деятельности и системе бухучета.

Для изучения системы бухгалтерского учета товарных операций и внутреннего контроля приводятся положения учетной политики, принятой в ООО «Айкай» на 2010год.

1.Бухгалтерский учет на предприятии осуществляется главным бухгалтером.

2.Бухгалтерский учет ведется в соответствии с нормативными документами, утвержденными Правительством РФ и Министерством финансов РФ.

3. Форма ведения учета журнально-ордерная.

4. Технология обработки информации автоматизированным способом.

5.Инвентаризация имущества и финансовых обязательств проводится не реже одного раза в год, согласно приказа руководителя.

6. Выявленные при инвентаризации недостача или порча товаров и иного имущества в пределах норм естественной убыли списываются на затраты.

7. Стоимость товарно-материальных ценностей, включаемых в материальные расходы, определяется исходя из цен их приобретения, с учетом расходов, связанных с их приобретением.

8.Определение фактической себестоимости товарно-материальных ценностей, списываемых в связи с реализацией или иным выбытием, производится по себестоимости первых по времени приобретения товарно-материальных ценностей (способ ФИФО).

9. Ведется раздельный бухгалтерский учет оптовой и розничной торговли.

По итогам общего знакомства аудитор принимает решение о том, что он может полагаться в своей работе на систему внутреннего контроля ООО «Айкай», а потому необходимо осуществить оценку надежности системы внутреннего контроля.

Процедура оценки надежности осуществляется на основе методики и приемов, которые аудитор разрабатывает самостоятельно

Для оценки системы (состояния) бухгалтерского учета и внутреннего контроля применено следующее тестирование, перечень вопросов которого приводится ниже.

Таблица 1

Тест для оценки системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля товарных операций

№ п/п	Содержание вопроса	Варианты ответа	Уровень оценки
		да	нет
1	2	3	4	5
1	Имеется ли в организации служба внутреннего контроля?		+	Низкий
2	Имеются ли отдельные должности кладовщика и грузчика?		+	Низкий
3	Заключены ли договора о материальной ответственности с материально-ответственными лицами?	+		Средний
4	Имеется ли учетная политика?	+		Высокий
5	Отражен ли в учетной политике метод оценки товаров?	+		Высокий
6	Возможно ли завышение объема продаж?		+	Средний
7	Ведется ли количественно-суммовой учет товаров на складах?	+		Высокий
8	Проводится ли обязательная инвентаризация товаров?	+		Высокий
9	Проводится ли внезапная инвентаризация товаров?	+		Средний
10	Сверяются ли данные бухгалтерского учета товаров с данными складского учета?	+		Высокий
11	Ведется ли учет договоров с покупателями?	+		Средний
12	Ведутся ли на складе карточки складского учета товаров?	+		Высокий
13	Сверяются ли эти данные с данными складской программы?	+		Высокий
14	Возможно ли, что задолженности образуются, но не регистрируются?		+	Средний
	Итого:	10	4

Если количество заданных вопросов принять за 100%, то 10 положительных ответов из них составит: 10/14*100% = 71,43 %.

Зная количество ответов, характеризующих уровень организации контроля в процентах, с помощью специальной таблицы 2 можно дать оценку состояния внутреннего контроля.

Таблица 2

Оценка состояния внутреннего контроля

Количество ответов, характеризующих уровень организации контроля, в %	Оценка состояния внутреннего контроля
менее 70	низкий уровень
от 70 до 90	средний уровень
свыше 90	высокий уровень

71,43 % положительных ответов находится в диапазоне «от 70 до 90», которому соответствует средний уровень состояния внутреннего контроля.

Следовательно, система бух. учета и внутреннего контроля ООО «Айкай» показал, что её состояние находится на среднем уровне.

2.2 Расчет уровня существенности и аудиторского риска

Основной целью аудита является установление достоверности бухгалтерской отчетности. Однако аудиторские организации не должны устанавливать достоверность отчетности с абсолютной точностью, но обязаны установить её достоверность во всех существенных отношениях. Информация об отдельных активах, обязательствах, доходах и расходах, хозяйственных операциях, а также составляющих капитала считается существенной, если её пропуск или искажение может повлиять на экономические решения пользователей, принятые на основе финансовой отчетности.

Под уровнем существенности понимается то предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой пользователь перестанет быть в состоянии делать на её основе правильные выводы.

Для определения уровня существенности устанавливается система базовых показателей и порядок определения существенности. Существенность зависит от величин показателя отчетности. Аудитор оценивает то, что является существенным по своему профессиональному суждению. При разработке общего плана аудита аудитор устанавливает приемлемый уровень существенности с целью выявления существенных искажений с количественной точки зрения. Тем не менее, качественный характер искажений тоже принимается во внимание, так как пользователь может быть введен в заблуждение некачественным описанием, например, учетной политики, или отсутствием раскрытия информации о нарушении нормативных требований, которые при применении к ним санкций могут оказать значительное влияние на результаты деятельности.

Различают три уровня существенности.

К первому уровню относятся ошибки и пропуски, суммы которых так малы и по своему содержанию так незначительны, что никак не могут повлиять на решение пользователей этой отчетности, такие ошибки и пропуски считаются несущественными.

Ко второму уровню относятся существенные ошибки и пропуски, влияющие на принятие пользователями тех или иных решений.

К третьему уровню относятся такие ошибки и пропуски в учете и внешней отчетности, которые ставят под вопрос достоверность и объективность всей отчетной информации. Полагаясь на такую информацию, пользователи могут принять в корне неправильное решение.

При оценке достоверности отчетности аудитор определяет, является ли совокупность неисправленных искажений, выявленных в ходе аудита существенной? Совокупность неисправленных искажений включает:

1) конкретные искажения, выявленные аудитором, включая результаты неисправленных искажений, выявленных во время предыдущего аудита;

2) наилучшую аудиторскую оценку прочих искажений, которые не могут быть конкретно определены (т.е. прогнозируемые ошибки).

Уровень существенности рассчитывается следующим образом.

По итогам финансового года в экономическом субъекте определяются финансовые показатели, перечисленные в первом столбце таблицы. Их значения заносятся во второй столбец, от этих показателей берутся процентные доли, приведенные в третьем столбце таблицы, а результат заносится в четвертый столбец. Затем находится среднее значение, которое может быть округлено в пределах 20% в наименьшую или наибольшую сторону. Если отклонения наименьшего и наибольшего полученных показателей значительны от среднего и от всех остальных, то аудитор принимает решение отбросить эти значения для подсчета среднего значения показателей четвертого столбца.

Рассчитаем уровень существенности на примере системы базовых показателей в ООО «Айкай». Единица измерения: млн. руб.

Таблица 3

Нахождение уровня существенности

Наименование базового показателя	Значение базового показателя бухгалтерской отчетности	Доля, (в %)	Значение, применяемое для нахождения уровня существенности
1	2	3	4
Балансовая прибыль предприятия	206	5	10,30
Валовой объем реализации без НДС	9700	2	194,00
Валюта баланса	1379	2	27,58
Собственный капитал (итог раздела III баланса)	216	10	21,60
Общие затраты предприятия	929	2	18,58

Среднее арифметическое показателей в столбце 4 будет составлять 54 млн. руб. Так как первое и второе значения значительно отличаются от среднего показателя, то мы принимаем решение не использовать эти значения для дальнейшего усреднения. Находим среднюю величину:

(27,58+21,60+18,58)/3 = 68 млн. руб.

Полученную величину округляем до 70 млн. руб. и используем данный количественный показатель в качестве значения уровня существенности. Различие между значением уровня существенности до и после округления составляет (68-70)/100*100% = 2%, что находится в допустимых пределах 20%.

Уровень существенности конкретного объекта аудита определяется как произведение общего уровня существенности на долю выбранного объекта аудита в структуре баланса. В нашем примере доля товаров в структуре баланса составляет 52%, а следовательно уровень существенности при аудите товарных операций составит 70 млн. руб.*52% = 36 млн.руб.

Аудиторский риск — это риск выражения аудитором ошибочного мнения в случае, когда финансовая отчетность содержит существенные искажения.

Аудиторский риск состоит из трех компонентов: неотъемлемый риск, риск средств контроля и риск необнаружения. При оценке рисков необходимо использовать не менее трех градаций: высокий, средний и низкий.

Неотъемлемый риск (НОР) означает подверженность остатка средств на счетах бухгалтерского учета искажений, которые могут быть существенными при допущении отсутствия необходимых средств внутреннего контроля. Для проведения оценки НОР аудитор полагается на свое профессиональное суждение для того, чтобы учесть следующие факторы:

• специфические особенности деятельности предприятия;
• опыт и квалификацию бухгалтерского персонала;
• возможность контроля за деятельностью субъекта со стороны собственника.

Для нашего примера НОР увяжем с оценкой системы бухгалтерского учета «средний» (раздел 2.1 главы 2).

Риск средств контроля (РСК) означает риск того, что искажения, которые могут иметь место в отношении остатка средств по счетам бухгалтерского учета, и быть существенными, не будут своевременно предотвращены или обнаружены и исправлены с помощью систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Чем эффективнее система бухгалтерского учета, тем ниже фактор его риска. Для оценки РСК аудитор применяет специальную аудиторскую процедуру — тестирование. Между риском средств контроля и информационной базой аудита существует прямая зависимость: если НОР принят аудитором эффективным, то объемы информации для тестирования могут быть уменьшены.

Оценка средств контроля должна быть увязана с оценкой системы внутреннего контроля. Для нашего примера, как видно из раздела 2.1 главы 2, оценка имеет значение «средний уровень».

Риск необнаружения (РН) означает риск того, что аудиторские процедуры по существу не позволяют обнаружить искажения остатков средств по остаткам бухгалтерского учета. Этот показатель качества работы аудитора в большей мере зависит от его уровня квалификации и стажа работы, нежели от специфичности деятельности клиента. РН- это риск, который аудитор хочет определить на тот случай, если он не сумеет найти ошибки и пропуски во внешней отчетности аудируемого лица. Между РН и информационной базой аудита существует обратная зависимость: уменьшение РН приходит к необходимости увеличения объемов данных для тестирования, т.е. если аудитор хочет быть уверен в своей работе, он устанавливает низкую величину РН и привлекает большие объемы разнообразной информации о клиенте для проверки. Существует обратная связь между РН и комбинацией НОР и РСК: высокие значения НОР и РСК обязывают аудитора снизить величину РН, чтобы свести аудиторский риск до приемлемого значения, низкие значения НОР и РСК позволяют аудитору допустить в ходе проверки более высокий РН.

Допустимые значения РН для различных соотношений НОР и РСК приведены в таблице:

Таблица 4

Взаимосвязь между компонентами аудиторского риска

Неотъемлемый риск	Риск средств контроля	Риск средств контроля	Риск средств контроля
	высокий	средний	низкий
высокий	наинизший	Ниже	средний
средний	ниже	средний	выше
низкий	средний	выше	наивысший

Как видно из таблицы РН в нашем примере для комбинации НОР «средний» и РСК «средний» тоже оценивается как «средний».

Формула аудиторского риска выглядит следующим образом:

АР = НОР + РСК+ РН,

а так как для нашего примера все компоненты равняются значению «средний», то и значение АР будет оцениваться как «средний».

2.3 Программа аудита

Специфика экономического субъекта, объем и сложность работы по его проверке каждый раз требует определения четкой последовательности шагов при проведении аудита и правильного распределения обязанностей между аудиторами, если проверку проводят несколько специалистов. При разработке плана и программы аудиторской проверки используется аудиторский стандарт “Планирование аудита”.

План аудиторской проверки отражает укрупненные группы аудиторских работ по объектам и группам хозяйственных операций, сроки исполнения работ и исполнителей. План составляется в письменной форме. Цель составления плана: предварительно определить объем и характер необходимых тестов; оценить затраты времени и труда по их проведению; достичь взаимопонимания с клиентом по всем основным вопросам до начала проверки; иметь доказательства обоснованности выполнения аудита и качества его проведения у данного клиента.

Для детальной проверки товарных операций разработан общий план аудита, который служит руководством при разработке программы аудита.

Аудиторскую проверку операций товарных операций целесообразно проводить в такой последовательности:

• изучение положений учетной политики по направлениям данного участка проверки;
• оценка степени надежности системы внутреннего контроля в отношении товарных операций, для этого:
• провести обследование складского хозяйства и состояния складских помещений;
• изучить организацию материальной ответственности и отчетности материально ответственных лиц;
• проанализировать состав товаров на отчетную дату;
• проверка состояния и организации синтетического и аналитического учета товарных операций.

Детализацией общего плана аудита является аудиторская программа, которая является перечнем аудиторских процедур по каждому виду аудиторских работ. Аудиторские процедуры можно определить как совокупность операций обработки данных, выполняемых для достижения целей аудита при проверке конкретных хозяйственных операций с применением определенных аудиторских приемов.

В программе аудиторской проверки указываются:

1. Содержание процедуры;

2. Используемые документы;

3. Характер проверки (сплошная, выборочная, визуальная и т.д.);

4. Закрепление обязанностей за членами бригады аудиторов.

5. Предполагаемая продолжительность проверки и сроки ее начала и окончания.

В соответствии с приведенным выше планом разработаем программу аудита товарных операций.

Программа аудиторской проверки товарных операций приведена в таблице 5.

Таблица 5

Программа аудиторской проверки товарных операций

Проверяемая организация __________________ООО «Айкай»

Период аудита ________________________01.01.2009-01.01.2010

Количество человеко-часов ____________________________6 ч/ч

Аудитор ________________________________________Лялина Ф.А.

Планируемый аудиторский риск______________________ средний

Планируемый уровень существенности ______________36 млн. руб

№ п/п	Перечень аудиторских процедур	Период проведения	Ф.И.О. аудитора, отв. за проведение процедуры	Использумые рабочие документы	Характер проверки
1	2	3	4	5	6
1	Ознакомление с организационной структурой предприятия.	05.04.10	Лялина Ф.А.		Сплошной
2	Ознакомление с учетной политикой предприятия.	05.04.10	Лялина Ф.А.		Сплошной
3	Осмотр склада, ознакомление с условиями хранения товаров.	05.04.10	Лялина Ф.А.		Сплошной
1	2	3	4	5	6
4	Проверка заключения договоров о материальной ответственности.	05.04.10	Лялина Ф.А.		Сплошной
5	Проверка соответствия данных инвентаризации за 2009 год данным бухгалтерского учета.	05.04.10	Лялина Ф.А.	РД 1	Выборочный
6	Проверка наличия и правильности договоров поставки с поставщиками товаров.	05.04.10	Лялина Ф.А.		Сплошной
7	Проверка документального оформления поступления товаров от поставщиков, правильность отражения в бухгалтерском учете.	05.04.10	Лялина Ф.А.	РД 2, РД 3	Выборочный
8	Проверка документального оформления реализации товаров покупателям, правильность отражения в бухгалтерском учете.	05.04.10	Лялина Ф.А.	РД 4	Выборочный
9	Проверка операций по списанию товаров.	05.04.10	Лялина Ф.А.		Выборочный
10	Письменная информация аудитора руководству	05.04.10	Лялина Ф.А.	РД 5

3. Методика аудиторской проверки и её завершение

Результатом работы аудитора является составление аудиторского заключения. Для того чтобы иметь основания для выводов по основным направлениям аудиторской проверки, аудитор должен собрать соответствующие доказательства. Источниками получения аудиторских доказательств являются:

1) первичные документы экономического субъекта и третьих лиц;

2) регистры бухгалтерского учета экономического субъекта;

3) результаты анализа финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта;

4) устные высказывания сотрудников экономического субъекта и третьих лиц;

5) сопоставление одних документов экономического субъекта с другими, а также сопоставление документов экономического субъекта с документами третьих лиц;

6) результаты инвентаризации имущества экономического субъекта, проводимой сотрудниками экономического субъекта;

7) бухгалтерская отчетность.

Наиболее ценными аудиторскими доказательствами считаются доказательства, полученные аудитором непосредственно в результате исследования хозяйственных операций.

Собирая аудиторские доказательства, аудитор использует следующие методы:

1) Инспектирование — это проверка записей, документов или материальных активов. Этот метод в приведенной программе аудита товарных операций используется во всех пунктах аудиторских процедур.

2) Наблюдение — это отслеживание аудитором процесса или процедуры, выполняемой другими лицами (наблюдение аудитора за пересчетом материальных ценностей или отслеживание выполнения процедур внутреннего контроля, по которым не остается документальных свидетельств для аудита).

3) Запрос — поиск информации у осведомленных лиц в пределах или за пределами экономического субъекта. Запрос по форме может быть как официальный письменный, адресованный третьим лицам, так и неформальный устный вопрос, адресованный работникам экономического субъекта. В п.7 программы аудита товарных операций использован письменный запрос, адресованный руководству ООО «Айкай» по поводу реальности поставок товаров.

4) Пересчет — проверка точности арифметических расчетов в первичных документах и бухгалтерских записях, либо выполнение аудитором самостоятельных расчетов. Пересчет использован в пунктах 5, 7, 8, 9 приведенной аудиторской программы.

3.2 Проведение процедур средств контроля, процедур по существу и их документирование

В этом разделе осуществлен весь перечень аудиторских процедур, перечисленных в программе аудита, и приведены составленные рабочие документы аудитора.

Выдержка из стандарта N 2 «Документирование аудита»

1. Настоящее федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности, разработанное с учетом международных стандартов аудита, устанавливает единые требования к составлению документации в процессе аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности.

2. Аудиторская организация и индивидуальный аудитор (далее именуются — аудитор) должны документально оформлять все сведения, которые важны с точки зрения предоставления доказательств, подтверждающих аудиторское мнение, а также доказательств того, что аудиторская проверка проводилась в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности.

3. Под термином «документация» понимаются рабочие документы и материалы, подготавливаемые аудитором и для аудитора, либо получаемые и хранимые аудитором в связи с проведением аудита. Рабочие документы могут быть представлены в виде данных, зафиксированных на бумаге, фотопленке, в электронном виде или в другой форме.

4. Рабочие документы используются:

• при планировании и проведении аудита;
• при осуществлении текущего контроля и проверки выполненной аудитором работы;
• для фиксирования аудиторских доказательств, получаемых в целях подтверждения мнения аудитора.

Далее будут рассмотрены процедуры по существу по разработанной программе аудита товарных операций ООО «Айкай».

1. Ознакомление с организационной структурой предприятия.

ООО «Айкай»- крупное предприятие, основной вид деятельности — это продажа и производство продуктов питания. На сегодняшний день наша фирма работает в 7 форматах, это:

• традиционные гастрономы прилавкового типа;
• павильоны;
• экономичные супермаркеты;
• магазины формата «discounter» «Айкай»;
• супермаркеты «Лукоморье»;
• магазины формата «cash&carry» «Грошэль»;
• оптовая торговля.

Поставщиками товаров являются:

• «Комос», ООО Вагина (колбасы);
• «Иж Молоко», ООО Добров (молоко, молочная продукция);
• Радионовы, Шатаевы, «Линия 7», «Независимость» (конфеты);
• «Патриот», «Неско-Казань» (вино-водочная продукция);
• Оралов, Саетова (пиво);
• «Доставка Плюс», Радионова И.А. (кетчуп, майонезы);
• Удмуртский Хладокомбинат (заморозка);
• «Позитив», «Айсвита» (дрожжи, мороженое);
• «Ижевромикс» (овощи, фрукты);
• Производственный цех (салаты);
• Ижевский хлебозавод №1, Ижевский хлебозавод №2, ООО «Стар» (хлеб, хлебобулочные изделия);
• Воткинский хлебозавод (хлеб, торты);
• «Смак» (торты);
• «Оптима» (моющие средства, косметические средства, порошки, средства личной гигиены).

Товар в магазин доставляется автомобильным транспортом. Реализация товаров осуществляется оптом и в розницу за наличный и безналичный расчет.

Ведется раздельный бухгалтерский учет оптовой и розничной торговли. Учет розничной торговли ведется по упрощенной системе с уплатой единого налога на вмененный доход. Четкого разделения на оптовую и розничную торговлю в организации нет. Торговля осуществляется в одном торговом зале, используются складские помещения. Штат сотрудников состоит из руководителя, администратора, главного бухгалтера, старшего менеджера, продавцов-кассиров, менеджеров, сотрудника по предотвращению потерь. Бухгалтерский учет, складской учет ведутся автоматизированным способом.

В ходе камеральных проверок со стороны налоговых органов не обнаружено никаких нарушений по исчислению налогов.

В ходе ознакомления с организационной структурой предприятия не выявлено никаких подозрительных явлений, бросающих тень на репутацию предприятия, его руководства и сотрудников.

2. Ознакомление с учетной политикой предприятия.

По мнению аудитора, учетная политика предприятия составлена грамотно, отражены необходимые моменты учета. Недостатком, по мнению аудитора, является то, что в учетной политике не указано, что затраты по доставке товара от поставщика не включаются в стоимость товаров, учитываются раздельно. При этом необходимо отметить, что нарушения законодательства нет и на финансовые результаты, начисление налогов данный факт не влияет.

3. Осмотр склада, ознакомление с условиями хранения товаров.

Помещение склада — кирпичное здание. Помещение отапливаемое, с хорошей вентиляцией. Установлены сигнализация и противопожарные датчики.

Товары располагаются на специальных стеллажах. Имеются достаточные проходы между стеллажами. К товару обеспечен удобный доступ.

По мнению аудитора товары содержатся в хороших условиях, все требования по хранению продукции выполняются.

4. Проверка заключения договоров о материальной ответственности.

На предприятии за сохранность товаров отвечают материально ответственные лица — работники ( кассиры — операционисты, менеджеры, сотрудники по предотвращению потерь, администраторы, старший менеджер).С каждым заключен договор о материальной ответственности.

5. Проверка соответствия данных инвентаризации за 2009 год данным бухгалтерского учета.

По итогам работы предприятия за 2009 год 30 декабря 2009 г. была проведена инвентаризация товаров на складе согласно приказу руководителя №64 от 28.12.2009 г.

По данным инвентаризации на конец 2009 года на складе предприятия имеется 5000 единиц товаров на общую сумму 727 млн.руб. В балансе предприятия за 2009 год по строке 214 «готовая продукция и товары для перепродажи» указана сумма 727 млн.руб. Таким образом, по состоянию на 01 января 2011 года предприятие правильно отразило сумму товаров на складе.

Так как в бухгалтерском учете не ведется аналитический учет товаров, сделаем выборочную проверку товаров по данным инвентаризационной описи с данными складской программы. На основании, которых ведется синтетический учет товаров в бухгалтерии. Результаты этой проверки отражены в РД 1 (приложение 1).

6. Проверка наличия и правильности договоров поставки с поставщиками товаров.

ООО «Айкай» осуществляет оптовую, оптово-розничную торговлю. Виды продукции: мясо, птица, субпродукты, Колбасные изделия, сосиски сардельки, Кондитерские и хлебобулочные изделия, Хлеб и хлебобулочные изделия, Овощи, Фрукты, Молочные продукты, Рыба, морепродукты, Алкоголь, пиво, спирт, Сигареты, Бакалея, ингредиенты. Весь товар организация получает от поставщиков перечисленных в п.5, с которыми заключен договор поставки. Договор пролонгирован на 2009 год. Согласно договору ООО «Айкай» получает товар на условиях отсрочки платежа. Договор составлен в соответствии с требованиями законодательства, указаны основные моменты взаимоотношений покупателя и поставщика. Документ скреплен печатями и подписями руководителей.

7. Проверка документального оформления поступления товаров от поставщиков, правильность отражения в бухгалтерском учете.

Товар доставляется автомобильным транспортом. Оприходование товара осуществляется на основании товарно-транспортной накладной в присутствии водителя. При несоответствии фактического товара с документами составляется акт, который подписывают менеджер, водитель и руководитель организации. Товарно-транспортная накладная является основанием для оплаты.

Путем выборочной проверки проверим наличие и правильное оформление накладных на поставки товаров в ООО «Айкай». Результаты представлены в РД 2 (приложение 2).

Пошлем письменный запрос руководству ООО «Айкай» с целью подтверждения реальности поставок товаров, в котором попросим подтвердить выборочные поставки товаров. Результаты представлены в РД 3 (приложение 3).

На ООО «Айкай» синтетический учет поступления товаров осуществляется следующим образом. Товар, поступивший от поставщика, приходуется на основании накладной и счета-фактуры. При этом отражается сумма НДС Формируется следующая проводка:

• Дт 19 «НДС по приобретенным ценностям» — на сумму НДС, указанную в счете-фактуре;
• Дт 41 «Товары» — на стоимость оприходованного товара;
• Кт 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками» — на общую сумму задолженности поставщику.

Оплата поставщику осуществляется по безналичному расчету.

Дт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

Кт 51 «Расчетный счет»

После оплаты полученного товара зачитывается НДС по расчетам с бюджетом, что отражается записью на сумму НДС по поступившим и оплаченным товарам:

Дт 68 «Расчеты с бюджетом»

Кт 19 «НДС по приобретенным ценностям».

Если полученный товар реализуется в розницу, формируются следующие проводки:

1. Дт 19 «НДС по приобретенным ценностям» — СТОРНО на сумму НДС товара, который нужно продать в розницу;

• Дт 41 «Товары» — СТОРНО на стоимость товара, который нужно продать в розницу;
• Кт 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками» — СТОРНО на стоимость товара, который нужно продать в розницу.

2. Дт 41 «Товары» — на стоимость поступившего товара с НДС, который нужно продать в розницу;

• Кт 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками» — на стоимость поступившего товара с НДС, который нужно продать в розницу.

3. Дт 68 «Расчеты с бюджетом» — СТОРНО на сумму НДС товара, который нужно продать в розницу;

• Кт 19 «НДС по приобретенным ценностям» — СТОРНО на сумму НДС товара, который нужно продать в розницу.

По мнению аудитора, синтетический учет поступления товаров осуществляется на основании российского законодательства и не противоречит ему.

8. Проверка документального оформления реализации товаров покупателям, правильность отражения в бухгалтерском учете.

Для проверки документального оформления реализации товаров покупателям проведем выборочную проверку расходных накладных, счетов-фактур, наличие доверенностей. Результаты представлены в РД 4 (приложение 4).

На ООО «Айкай» синтетический учет реализации товаров осуществляется следующим образом. Товар реализуется оптом на основании накладной и счета-фактуры; в розницу — на основании накладной. Формируются следующие проводки:

1. Отгружен товар оптом.

Дт 62 «Расчеты с покупателями» — на сумму отгруженного товара;

• Кт 90-1 «Продажи» — на сумму отгруженного товара.

Дт 90-3 «Продажи» — на сумму НДС;

• Кт 62-НДС «Расчеты с покупателями» — на сумму НДС.

Дт 90-1 «Продажи» — на сумму покупной стоимости товара;

• Кт 41 «Товары» — на сумму покупной стоимости товара.

2. Отгружен товар в розницу.

Дт 62 «Расчеты с покупателями» — на сумму отгруженного товара;

• Кт 90-1 «Продажи» — на сумму отгруженного товара.

Дт 90-1 «Продажи» — на сумму покупной стоимости товара;

• Кт 41 «Товары» — на сумму покупной стоимости товара.

Мнение аудитора — синтетический учет реализации товаров на предприятии осуществляется в рамках действующего законодательства, с применением утвержденных счетов. Организация ввела дополнительный субсчет 64-НДС «Расчеты с покупателями по НДС», на котором учитываются суммы НДС реализованного товара. При оплате данного товара покупателем формируется проводка:

• Дт 62-НДС «Расчеты с покупателями» — на сумму НДС;
• Кт 68 «Расчеты с бюджетом» — на сумму НДС.

9. Проверка операций по списанию товаров.

На предприятии потери от брака, бой списываются в пределах норм естественной убыли на затраты. Списание недостачи за счет естественной убыли и боя товаров производится после инвентаризации на основе соответствующего расчета, составленного и утвержденного в установленном порядке.

Сумма товарных потерь вследствие естественной убыли при перевозках определяется исходя из массы товаров (нетто), принятых для перевозки, и нормы естественной убыли.

Потери при перевозках вследствие естественной убыли списываются по покупной стоимости записью:

• Дт 44 «Расходы на продажу»;
• Кт 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Недостача, выявленная при приемке товаров (и превышающая установленные ранее нормы), оформляется соответствующим актом.

Если разница превышает норму естественной убыли, то поставщику предъявляется претензия, в которой излагается ситуация и выдвигаются требования на возмещение недостачи и, если в договоре были предусмотрены штрафные санкции, предъявляются требования по их оплате.

При этом на сумму недостачи товаров (сверх норм естественной убыли при наличии норм) составляется проводка:

• Дт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;
• Кт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

По мнению аудитора, списание потерь от брака и бой происходит правильно. В связи с тем, что объем таких операций очень незначителен, детальную проверку проводить не следует.

3.3 Письменная информация аудитора руководству ООО «Айкай» по результатам проведения аудита товарных операций

В случае инициативного аудита аудитор обязан подготовить письменную информацию руководству проверяемого экономического субъекта. В письменной информации аудитор указывает все связанные с фактами хозяйственной деятельности данной организации ошибки и искажения, которые могут оказать существенное влияние на достоверность его бухгалтерской отчетности. Письменная информация не может рассматриваться как полный отчет о всех существующих недостатках, она посвящена лишь тем из них, которые были обнаружены в процессе аудиторской проверки.

Письменная информация готовится в ходе аудиторской проверки и представляется руководителю проверяемого экономического субъекта на завершающей стадии аудиторской проверки. Письменный отчет — конфиденциальный документ и может быть передан только:

• лицу, подписавшему договор (контракт, письмо-обязательство) на оказание аудиторских услуг;
• лицу, прямо указанному в качестве получателя письменного отчета аудитора в договоре (контракте, письме-обязательстве) на оказание аудиторских услуг;
• любому другому лицу в случае письменного указания на то в адрес аудиторской организации лица, подписавшего договор (контракт, письмо-обязательство) на оказание аудиторских услуг.

Отдельные вопросы письменного отчета аудитора могут обсуждаться в устной форме или в порядке обмена письмами с сотрудниками экономического субъекта в ходе его проверки с учетом степени ответственности, допуска к информации и уровня компетентности этих сотрудников.

По согласованию с руководством экономического субъекта может быть подготовлен предварительный вариант письменной информации аудитора, в котором могут содержаться требования по внесению имеющих существенный характер исправлений в данные бухгалтерской отчетности. В окончательном варианте письменной информации должны быть приведены оценка и анализ исправлений, которые работники экономического субъекта сделали в порядке выполнения требований аудиторов.

Если аудиторская проверка происходит после представления отчетности заинтересованным пользователям, то в случае существенного характера ошибок и нарушений в бухгалтерской отчетности до исправлений аудиторская фирма должна представить аудиторское заключение, отличное от безоговорочно положительного.

Письменная информация аудитора (предварительный и окончательный варианты) составляется не менее чем в двух экземплярах. Один экземпляр письменной информации передается под расписку только тем лицам, которым может быть представлена эта информация в соответствии с требованиями российского аудиторского стандарта, второй экземпляр остается в распоряжении аудиторской организации и приобщается к прочей рабочей документации аудитора. Несогласие получателя письменной информации аудитора с содержанием ее окончательного варианта не может служить основанием для отказа в получении названного документа.

По согласованию с получателем письменная информация аудитора может быть переслана по почте или другим способом. В таком случае при архивном хранении в аудиторской организации ко второму экземпляру письменной информации аудитора подшиваются документы, подтверждающие факт почтового отправления либо иного способа передачи письменной информации.