Организация учета доходов и расходов бюджетного учреждения (на примере МБУ ДО ДЮСШ «Старт»)

метки: Учреждение, Субсидия, Бюджетный, Услуга, Государственный, Муниципальный, Расход, Бухгалтерский

В условиях трансформации экономической системы России актуальным направлением научных исследований является разработка теоретических аспектов финансирования бюджетных организаций. Одной из характерных особенностей бюджетных учреждений является то, что они все, как правило, финансируются за счет средств бюджета (государственного или местного).

Сегодня успешное функционирование бюджетных организаций чрезвычайно важно, ведь они создаются государством для удовлетворения социальных, культурных и других потребностей населения, а также для других целей, направленных на достижение общественных благ. Успешная деятельность бюджетного учреждения зависит от уровня ее финансирования. Объем финансирования в свою очередь зависит от отраженной в плане финансово-хозяйственной деятельности суммы средств, которую учреждение планирует использовать в течение финансового года.

Актуальность бюджета доходов и расходов бюджетного учреждения объясняется тем, что бюджетные организации расходуют государственные средства по целевому назначению, что предполагает строгое соблюдение финансовой дисциплины. Составление и исполнение сметы доходов и расходов осуществляется в разрезе кодов функциональной, ведомственной и экономической классификации расходов.

В процессе выполнения выпускной квалификационной работы автором были использованы различные источники используемой литературы. На первом месте среди источников находятся законы и другие нормативно-правовые акты, которые регулируют в Российской Федерации сметный порядок планирования и финансирования в бюджетных организациях. К ним относится Конституция РФ, Бюджетный кодекс РФ, Гражданский кодекс и иные нормативно-правовые акты.

Степень научной разработанности проблемы. Вопросы организации бухгалтерского учета в бюджетных учреждениях рассматривались в трудах различных авторов, таких как В.П. Астахова, Ю.А. Бабаева, Н.П. Кондракова, Д.А. Панкова, Л.П. Хабаровой, и других. При написании работы применялись данные труды.

Целью исследования является изучение основных аспектов организации учета доходов и расходов бюджетного учреждения на примере МБУ ДО «ДЮСШ «Старт» для разработки рекомендаций по совершенствованию учета доходов и расходов учреждения.

Для достижения поставленной цели в работе необходимо решить следующие задачи:

• Рассмотреть теоретические аспекты бухгалтерского учета доходов и расходов бюджетного учреждения;
• Провести анализ бухгалтерского учета доходов и расходов МБУ ДО «ДЮСШ «Старт»;
• Разработать рекомендации по оптимизации учета доходов и расходов МБУ ДО «ДЮСШ «Старт».

Объектом исследования выступает МБУ ДО «ДЮСШ «Старт».

СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ ОРГАНИЗАЦИОННО — МЕТОДИЧЕСКИХ АСПЕКТОВ УЧЕТА ...

... знание, 2013. - 409 с. 16. Базарова, А. С. Бюджетное финансирование бюджетных учреждений [Электронный ресурс] / А. С. Базарова // Учет и отчетность бюджетных учреждений ; Правовая система «Референт». - 2013. - Режим доступа ... 2015. - 152 с. 29. Киселева, В. Л. Учет библиотечного фонда бюджетного учреждения [Электронный ресурс] / В. Л. Киселева // Советник в сфере образования. - 2012. - № 4. - Режим ...

Предметом исследования являются бухгалтерский учет и анализ в области учета доходов и расходов в бюджетном учреждении.

Информационную базу исследования составили нормативные правовые акты Российской Федерации по бухгалтерскому и налоговому учёту, гражданскому праву, учётной политике организаций и другие.

В работе использовались публикации по методологии бухгалтерского учета, электронные ресурсы сети Интернет, справочно-правовые системы «Консультант Плюс», «Гарант», материалы отечественных периодических изданий, материалы, полученные при анализе учетной работы в МБУ ДО «ДЮСШ «Старт».

1. ТЕОРЕТИКО-МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УЧЕТА ДОХОДОВ И РАСХОДОВ В БЮДЖЕТНОМ УЧРЕЖДЕНИИ

В рамках реализации Федерального закона от 08.05.2010 № 83-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений» осуществляется организационно-правовое реформирование государственных и муниципальных учреждений. До смены типа государственных учреждений смета доходов и расходов являлась основным документом, который закладывал основу хозяйственной деятельности всех бюджетных учреждений, и согласно которому велось финансовое обеспечение всех бюджетных учреждений. На территории Российской Федерации с 1 января 2011 года действуют учреждения трех типов: казенные, бюджетные (нового типа), автономные, которые являются государственными (муниципальными) учреждениями. Организационно-правовые положения данных учреждений отражены в Федеральных законах от 12.01.1996 № 7-ФЗ «О некоммерческих организациях» и от 03.11.2006 № 174-ФЗ «Об автономных учреждениях».

Для каждого из данных учреждений предусмотрен свой порядок финансового обеспечения из бюджетов различных уровней. Учреждения, которые перешли на финансирование по государственного заданию, составляют план финансово-хозяйственной деятельности с 1 января 2012 года. От того, насколько грамотно будет проведена работа по планированию сметных ассигнований, зависит во многом успешное исполнение учреждением бюджетных обязательств, услуг по муниципальному заданию.

Казенные учреждения по-прежнему осуществляют финансовое планирование на основании бюджетной сметы, бюджетным и автономным учреждениям необходимо составлять план финансово-хозяйственной деятельности, который является важнейшим документом для данных учреждений. Эти два документа, которые направлены на достижение одной цели для разных субъектов, поскольку целями составления как плана, так и сметы являются:

• планирование общих объемов поступлений и выплат;
• определение сбалансированности финансовых показателей;
• планирование мероприятий по повышению эффективности использования средств, поступающих в распоряжение конкретного учреждения; в управление доходами и расходами учреждения [14].

Бюджетное учреждение осуществляет деятельность, связанную с выполнением работ, оказанием услуг, относящихся к его основным видам деятельности (в обязательном порядке указанным в учредительных документах) в соответствии с государственным (муниципальным) заданием, от выполнения которого оно не вправе отказаться. Финансовое обеспечение выполнения этого задания осуществляется в виде субсидий из соответствующего бюджета. Основные характеристики бюджетных, казенных и автономных учреждений показаны в приложении А.

Планирование финансово-хозяйственной деятельности осуществляется на основе государственного (муниципального) задания. Государственные (муниципальные) задания для бюджетного учреждения формирует и утверждает орган, осуществляющий функции и полномочия учредителя.

К основным нормативно-правовым актам, регламентирующим вопросы составления плана ФХД, относят Бюджетный кодекс РФ от 31.07.1998 № 145-ФЗ (редакция от 07.05.2013), Федеральный закон от 08.05.2010 № 83-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений», Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 28.07.2010 № 81н «О требованиях к плану финансово-хозяйственной деятельности государственного (муниципального) учреждения».

Государственные (муниципальные) услуги (работы) — услуги (работы), оказываемые (выполняемые) органами государственной власти (органами местного самоуправления), государственными (муниципальными) учреждениями, а в случаях, установленных законодательством РФ, иными юридическими лицами.

Государственное (муниципальное) задание — документ, устанавливающий требования к составу, качеству и (или) объему (содержанию), условиям, порядку и результатам оказания государственных (муниципальных) услуг (выполнения работ) [5].

Проект плана финансово-хозяйственной деятельности формируется на такой стадии бюджетного процесса, как составление проекта бюджета муниципального образования на очередной финансовый год. Проект плана должен опираться в т. ч. на информацию, представленную учредителем бюджетного или автономного учреждения, о планируемых объемах субсидий на выполнение муниципального задания, иных субсидий учреждению, бюджетных инвестиций, публичных обязательств перед физическим лицом, подлежащих исполнению в денежной форме (для бюджетных учреждений).

Порядок составления, утверждения и ведения плана финансово-хозяйственной деятельности можно представить в виде следующей схемы (рисунок 1).

Минфин России		Главный распорядитель бюджетных средств		Получатель бюджетных средств
Общий порядок составления и ведения плана ФХД п.1 ст.78.1 БК РФ		Определение порядка утверждения плана ФХД подведомственных бюджетных учреждений п.2 ст.79.1 БК РФ		Составление и исполнение плана ФХД п.2 ст.69.2 БК РФ

Рисунок 1 — Порядок составления, утверждения и ведения плана ФХД

Плановые показатели по поступлениям формируются учреждением в разрезе субсидий на выполнение муниципального задания, целевых субсидий, бюджетных инвестиций, поступлений от оказания учреждением (подразделением) услуг (выполнения работ), относящихся в соответствии с уставом учреждения (положением подразделения) к его основным видам деятельности, предоставление которых для физических и юридических лиц осуществляется на платной основе, а также поступлений от иной приносящей доход деятельности, поступлений от реализации ценных бумаг (для муниципальных автономных учреждений, а также муниципальных бюджетных учреждений в случаях, установленных федеральными законами) [17].

Плановые показатели по выплатам формируются учреждением (подразделением) в разрезе статей расходов:

• на оплату труда и начисления на выплаты по оплате труда;
• услуги связи;
• транспортные услуги;
• коммунальные услуги;
• арендную плату за пользование имуществом;
• услуги по содержанию имущества;
• прочие услуги;
• приобретение основных средств;
• приобретение нематериальных активов;
• приобретение материальных запасов;
• приобретение ценных бумаг (для муниципальных автономных учреждений, а также муниципальных бюджетных учреждений в случаях, установленных федеральными законами);
• иные выплаты, не запрещенные законодательством РФ.

План состоит из трех частей: заголовочной, содержательной (включающей текстовую и табличную части) и оформляющей. При этом в зависимости от решения, принятого учредителем, может быть единая форма плана для автономного и бюджетного учреждения либо две отдельные формы для каждого типа учреждения соответственно, а также правила по их заполнению. План составляется на финансовый год в случае, если решение о бюджете утверждается на один финансовый год. Орган, осуществляющий функции и полномочия учредителя, при установлении порядка вправе предусматривать дополнительную детализацию показателей плана, в т. ч. по временному интервалу (поквартально, помесячно).

Рассмотрим уровни правового регулирования бюджетного учета в таблице 1.

Таблица 1 — Уровни правового регулирования бюджетного учета

Наименование уровня правового регулирования	Правовые документы
Первый (законодательный)	Бюджетный кодекс РФ от 31.07.1998 № 145-ФЗ, Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», Федеральный закон от 12.01.1996 № 7-ФЗ «О некоммерческих организациях», Гражданский кодекс РФ
Второй нормативный	Приказ Минфина РФ от 01.12.2010 № 157н «Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению», Приказ Минфина РФ от 16.12.2010 № 174н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Инструкции по его применению», Приказ Минфина РФ от 28.12.2010 № 190н «Об утверждении Указаний о порядке применения бюджетной классификации РФ».
Третий (методический)	Правовые акты органов, которые исполняют федеральный бюджет, бюджеты государственных внебюджетных фондов, бюджеты субъектов Российской Федерации и местные бюджеты по вопросам бюджетного учета.
Наименование уровня правового регулирования	Правовые документы
	Правовые акты главных распорядителей бюджетных средств бюджета соответствующего уровня с учетом отраслевых особенностей органов, организующих исполнение соответствующего бюджета.
Четвертый (организационный)	Рабочие документы бюджетных учреждений, принятие которых предусмотрено Инструкцией по бюджетному учету (приказ руководителя бюджетного учреждения об утверждении графика документооборота, о порядке проведения инвентаризации, утвержденная учетная политика бюджетного учреждения).

1.1 Нормативное регулирование бухгалтерского учета в бюджетном учреждении

Основными нормативными документами, регламентирующими вопросы бухгалтерского учета бюджетных учреждений, являются:

Бюджетный кодекс РФ устанавливает общие принципы бюджетного законодательства Российской Федерации, организации и функционирования бюджетной системы Российской Федерации, правовое положение субъектов бюджетных правоотношений, определяет основы бюджетного процесса и межбюджетных отношений в Российской Федерации, порядок исполнения судебных актов по обращению взыскания на средства бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, основания и виды ответственности за собственности и другие вещных прав, прав на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (интеллектуальных прав), регулирует договорные и иные обязательства, а также другие имущественные и личные неимущественные отношения, основанные на равенстве, автономии воли и имущественной самостоятельности участников.

Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Приказ Минфина России от 01.12.2010 № 157н «Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению». Инструкция № 157н разъясняет требования при осуществлении бухгалтерского учета, обязанности и права субъектов учета, формирование учетной политики, формирование, оформление, хранение, порядок исправления ошибок первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, а также случаи пропажи, уничтожения или порчи и изъятия их, процесс автоматизации бухгалтерского учета и инвентаризации имущества, финансовых активов и обязательств.

В Инструкции № 157н определены основные правила организации и ведения бухгалтерского учета. Так, согласно пункту 4 данной Инструкции ведение бухгалтерского учета в учреждении должно обеспечивать формирование полной и достоверной информации о наличии государственного (муниципального) имущества, его использовании, принятых учреждением обязательствах, полученных им финансовых результатах и формирование бухгалтерской отчетности, необходимой внутренним пользователям (руководителям, органам, осуществляющим функции и полномочия учредителя), а также внешним пользователям бухгалтерской отчетности (приобретателям (получателям) услуг (работ), социальных пособий, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности).

В целях организации бухгалтерского учета бюджетное учреждение формирует свою учетную политику, исходя из особенностей своей структуры, отраслевых и иных особенностей деятельности учреждения и выполняемых им в соответствии с законодательством РФ полномочий. Структура учетной политики бюджетного учреждения раскрыта в пункте 6 Инструкции № 157н [10].

Помимо этого бюджетное учреждение должно обеспечивать предоставление информации, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для осуществления ими полномочий по внутреннему и внешнему финансовому контролю за соблюдением законодательства РФ при осуществлении субъектом учета фактов хозяйственной жизни и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами.

Приказ Минфина Российской Федерации от 28.12.2010 № 190н «Об утверждении Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации»

Приказ Минфина Российской Федерации от 15.12.2010 № 173н «Об утверждении форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными академиями наук, государственными (муниципальными) учреждениями и Методических указаний по их применению». В приложениях к Приказу отражается перечень унифицированных форм первичных учетных документов, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными академиями наук, государственными (муниципальными) учреждениями.

Основным документом, регламентирующим организацию бухгалтерского учета в бюджетном учреждении, является Приказ Минфина РФ от 16.12.2010 № 174н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Инструкция по его применению». Инструкция № 174н введена в действие одновременно с Инструкцией № 157н и устанавливает единый порядок ведения бухгалтерского учета бюджетными учреждениями, а также его нормативно-правовое регулирование. Как сказано в пункте 2 Инструкции 174 н, бюджетные учреждения осуществляют ведение бухгалтерского учета активов, обязательств, результатов финансовой деятельности учреждения, а также хозяйственных операций, их изменяющих, с учетом правил и способов организации и ведения бухгалтерского учета, в том числе признания, оценки, группировки объектов учета, исходя из экономического содержания хозяйственных операций.

Порядок формирования Планов счетов и инструкций по их применению для каждой из созданных с 1 января 2011 года организационно-правовых форм государственных (муниципальных) учреждений зависит от особенностей организации их финансово-хозяйственной деятельности.

Основой организации учета в финансовых органах, бюджетных и автономных учреждениях служит План счетов. Кроме того, на основе соответствующего Плана счетов и Инструкции по его применению учреждением разрабатывается и утверждается рабочий план счетов бухгалтерского учета.

Единый план счетов предназначен для упорядоченного сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении о состоянии следующих объектов учета Российской Федерации, субъектов РФ, муниципальных образований, государственных академий наук, государственных (муниципальных) казенных, бюджетных и автономных учреждений:

• финансовых активов;
• нефинансовых активов;
• обязательств;
• операций, изменяющих активы и обязательства;
• финансовых результатов по операциям, изменяющим активы и обязательства;
• исполнения показателей по санкционированию расходов.

Единый план счетов содержит наименования и номера синтетических счетов объектов учета. На синтетических счетах ведется учет обобщенных данных о денежном состоянии объектов учета. Внутри каждого синтетического счета информации об объектах учета детализируется и отражается на синтетических кодах счетов (счетов первого порядка) и аналитических кодах счетов по группам и видам.

Приведем структуру номера счета рабочего плана счетов в таблице 2.

Таблица 2 — Структура номера счета рабочего плана счетов [13, с.9]

Разряды номера счета
1-17	18	19-23	24-26
Аналитический код по классификационному признаку поступлений и выбытий	Код вида финансового обеспечения (деятельности): для государственных (муниципальных) учреждений, финансовых органов соответствующих бюджетов, и органов, осуществляющих их кассовое обслуживание: 1 — бюджетная деятельность; 2 — приносящая доход деятельность (собственные доходы учреждения); 3 — средства во временном распоряжении; 4 — субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания; 5 — субсидии на иные цели; 6 — бюджетные инвестиции; 7 — средства по обязательному медицинскому страхованию.	Синтетический код счета Единого плана счетов	Аналитический код вида поступлений, выбытий объекта учета. Для казенных учреждений и бюджетных учреждений — коды классификации операций сектора государственного управления (КОСГУ); для автономных учреждений — аналитический код поступлений, выбытий объектов учета, в структуре, утвержденной планом финансово-хозяйственной деятельности.

План счетов — это систематизированный перечень счетов бухгалтерского учета, сгруппированных по экономическому содержанию в целях составления достоверной финансовой отчетности и отражения показателей, необходимых для формирования государственного задания, бюджетной сметы (сметы доходов и расходов или плана финансово-хозяйственной деятельности) учреждения. Действующий План счетов бухгалтерского учета состоит из пяти разделов:

1. Нефинансовые активы.

2. Финансовые активы.

3. Обязательства.

4. Финансовый результат.

5. Санкционирование расходов хозяйствующего субъекта.

Раздел 1 «Нефинансовые активы» включает в себя сведения об основных средствах, о непроизведенных и нематериальных активах, начислении амортизации, материалах, готовой продукции и о капитальных вложениях. В данный раздел включены счета:

• 010100000 «Основные средства»;
• 010200000 «Нематериальные активы»;
• 010300000 «Непроизведенные активы»;
• 010400000 «Амортизация»;
• 010500000 «Материальные запасы»;
• 010600000 «Вложения в нефинансовые активы»;
• 010700000 «Нефинансовые активы в пути»;
• 010800000 «Нефинансовые активы имущества казны»;
• 010900000 «Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг.

Раздел 2 «Финансовые активы» объединяет информацию обо всех денежных средствах и документах учреждения, о его финансовых вложениях (депозиты, акции других предприятий, ценные бумаги), а также обо всех видах дебиторской задолженности, включая бюджетную. Для учета данной информации предназначены счета:

• 020100000 «Денежные средства учреждения»;
• 020200000 «Средства на счетах бюджета»;
• 020300000 «Средства на счетах органа, осуществляющего кассовое обслуживание»;
• 020400000 «Финансовые вложения»;
• 020500000 «Расчеты по доходам»;
• 020600000 «Расчеты по выданным авансам»;
• 020700000 «Расчеты по кредитам, займам (ссудам);
• 020800000 «Расчеты с подотчетными лицами»;
• 020900000 «Расчеты по ущербу и иным доходам»;
• 021000000 «Прочие расчеты с дебиторами»;
• 021100000 «Внутренние расчеты по поступлениям»;
• 021200000 «Внутренние расчеты по выбытиям»;
• 021500000 «Вложения в финансовые активы».

В разделе 3 «Обязательства» учитываются все виды кредиторской задолженности учреждения. Для учета данной задолженности используют счета:

• а) 030100000 «Расчеты с кредиторами по долговым обязательствам»;
• б) 030200000 «Расчеты по принятым обязательствам»;
• в) 030300000 «Расчеты по платежам в бюджет»;
• г) 030400000 «Прочие расчеты с кредиторами»;
• д) 030600000 «Расчеты по выплате наличных денег»;
• е) 030700000 «Расчеты по операциям на счетах органа, осуществляющего кассовое обслуживание»;
• ж) 030800000 «Внутренние расчеты по поступлениям»;
• з) 030900000 «Внутренние расчеты по выбытиям».

Раздел 4 «Финансовый результат» предназначен для отражения разницы между доходами и расходами учреждения за текущий год. В этом разделе показываются также финансовые итоги предыдущих лет, доходы будущих периодов и сведения по кассовому исполнению бюджета.

Основными счетами этого раздела являются:

1) 040100000 «Финансовый результат учреждения»;

2) 040200000 «Результат по кассовым операциям бюджета»;

— В разделе 5 «Санкционирование расходов хозяйствующего субъекта» отражается информация о лимитах полученных и переданных бюджетных обязательств, а также о бюджетных ассигнованиях. В бюджетных учреждениях по данному разделу используются счета:

• 050100000 «Лимиты бюджетных обязательств»;
• 050200000 «Принятые обязательства»;
• 050300000 «Бюджетные ассигнования»;
• 050400000 «Сметные (плановые) назначения»;
• 050600000 «Право на принятие обязательств»;
• 050700000 «Утвержденный объем финансового обеспечения»;
• 050800000 «Получено финансового обеспечения».

Для комплексного отражения операций с государственными активами и обязательствами План счетов включает бюджетную классификацию, в т. ч. классификацию операций сектора государственного управления (КОСГУ).

План счетов рассматривается как стройная, иерархическая система типов и видов всех без исключения активов и обязательств. Все объекты бухгалтерского учета детализируются в Плане счетов по всем элементам. Для отражения всех видов объектов бухгалтерского учета по входящим в них элементам используются коды синтетического учета (3 знака) и аналитического счета (2 знака).

Указанные пять знаков представляют собой код бухгалтерского счета Плана счетов бюджетного учета. В структуру бухгалтерского счета включен также код источника финансирования, применяемый для отражения операций, совершаемых за счет бюджетных средств, предпринимательских, целевых и безвозмездных поступлений.

В Плане счетов предусмотрено применение забалансовых счетов. Забалансовый счет — это счет, не входящий в баланс учреждения и служащий для учета арендованных основных средств, товарно-материальных ценностей, временно находящихся в учреждении и не принадлежащих ему, бланков строгой отчетности и прочее.

На основе данных бюджетного учета формируется бюджетная отчетность. Она предоставляет всем заинтересованным пользователям полную и достоверную информацию о предполагаемом и фактическом состоянии дел в бюджетной сфере. В ней приводится вся обобщенная информация о состоянии финансовых и нефинансовых активов и обязательств, а также об операциях, приводящих к изменению активов и обязательств. Единый порядок составления и представления бюджетной отчетности установлен Приказом Минфина РФ от 25.03.2011 № 33н «Об утверждении Инструкции о порядке составления и представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждениях».

Бюджетная отчетность должна предоставлять информацию о законности проводимых операций, их целесообразности, о наличии и движении имущества и обязательств.

В соответствии с Приказом № 33н квартальная отчетность составляется по состоянию на 1 апреля, 1 июля, 1 октября текущего финансового года, а годовая бюджетная отчетность — по состоянию на 1 января года, следующего за отчетным. Бюджетная отчетность составляется в рублях с точностью до второго знака после запятой (до копеек).

Бюджетная отчетность представляется на бумажных носителях и (или) в виде электронного документа, с представлением на электронных носителях или путем передачи по телекоммуникационным каналам связи в порядке, установленном главным распорядителем бюджетных средств, главным администратором доходов бюджета, главным администратором источников финансирования дефицита бюджета, финансовым органом, органом казначейства и органом, осуществляющим кассовое обслуживание, с обязательным обеспечением защиты информации в соответствии с законодательством РФ. Следует отметить, что при ведении бюджетного учета и при формировании отчетности применяется система классификаторов. Перечень основных Классификаторов приведен в приложении Б.

1.2 Основы организации и особенности бухгалтерского учета в формировании доходов и расходов в бюджетном учреждении

Бюджетным учреждением, согласно ст. 9.2 Закона № 7-ФЗ, признается некоммерческая организация, созданная РФ, субъектом РФ или муниципальным образованием для выполнения работ, оказания услуг в целях обеспечения реализации предусмотренных законодательством РФ полномочий соответственно органов государственной власти (государственных органов) или органов местного самоуправления в сферах науки, образования, здравоохранения, культуры, социальной защиты, занятости населения, физической культуры и спорта, а также в иных сферах. Для реализации полномочий финансирование бюджетных учреждений осуществляется за счет различных источников.

Уставная деятельность бюджетного учреждения осуществляется на основании утвержденного плана финансово-хозяйственной деятельности. Имущество закрепляется за бюджетным учреждением на праве оперативного управления, собственником имущества является соответственно РФ, субъект РФ, муниципальное образование.

Бюджетное учреждение осуществляет операции с поступающими ему в соответствии с законодательством РФ средствами через лицевые счета, открываемые в территориальном органе Федерального казначейства или финансовом органе субъекта РФ (муниципального образования) в порядке, установленном законодательством РФ. Бюджетные учреждения, финансируемые из бюджета, переведены на обслуживание в органы казначейства, через которые они получают расчетные услуги.

В соответствии с изменениями, внесенными в Бюджетный кодекс Российской Федерации Законом № 83-ФЗ, из всех перечисленных форм государственных (муниципальных) учреждений получателем бюджетных средств (наряду с государственными органами исполнительной власти и органами управления государственными внебюджетными фондами) признаются только казенные учреждения.

Бюджетные и автономные учреждения лишены права получения прямого бюджетного финансирования и могут получать бюджетные средства только в форме субсидий на обеспечение выполнения государственных (муниципальных) заданий, доведенных до них соответствующими вышестоящими органами, аналогично порядку, применявшемуся до 1 января 2011 года в отношении государственных унитарных и казенных предприятий, а также акционерных и иных коммерческих организаций, получающих государственную помощь.

Финансирование учредителем бюджетных и автономных учреждений из соответствующего бюджета может осуществляться в трех основных формах:

• субсидии на возмещение нормативных затрат, связанных с оказанием ими в соответствии с государственным (муниципальным) заданием государственных (муниципальных) услуг (выполнением работ) в соответствии с абз. 1 п. 1 ст. 78.1 БК РФ;
• субсидии на иные цели в соответствии с абз.

2 п. 1 ст. 78.1 БК РФ;

• бюджетные инвестиции в объекты государственной и муниципальной собственности в соответствии с п. 5 ст. 79 БК РФ.

Доходы целесообразно приводить в плане финансово-хозяйственной деятельности с таким аналитическим делением, чтобы было возможно сопоставить их с произведенными расходами.

Бюджетные и автономные учреждения получают только субсидии из бюджета на выполнение муниципального задания (включая средства на содержание закрепленного за ними имущества и оплату налогов), а также могут получить субсидии на иные цели в соответствии со ст. 78.1 БК РФ.

Финансовое обеспечение деятельности казенного учреждения осуществляется за счет средств соответствующего бюджета бюджетной системы РФ на основании бюджетной сметы. Казенное учреждение осуществляет операции с бюджетными средствами через лицевые счета, открытые ему в соответствии с Бюджетным кодексом РФ. Казенное учреждение не имеет права предоставлять и получать кредиты (займы), приобретать ценные бумаги. Субсидии и бюджетные кредиты казенному учреждению не предоставляются.

Казенное учреждение может осуществлять приносящую доходы деятельность в соответствии со своими учредительными документами. Доходы, полученные от указанной деятельности, поступают в соответствующий бюджет бюджетной системы Российской Федерации.

Бюджетное учреждение осуществляет деятельность, связанную с выполнением работ, оказанием услуг, относящихся к его основным видам деятельности (в обязательном порядке указанным в учредительных документах) в соответствии с государственным (муниципальным) заданием, от выполнения которого оно не вправе отказаться. Финансовое обеспечение выполнения этого задания осуществляется в виде субсидий из соответствующего бюджета 16, с.14.

Сверх установленного государственного (муниципального) задания, а также в случаях, определенных федеральными законами, в пределах установленного государственного (муниципального) задания бюджетное учреждение вправе выполнять работы, оказывать услуги, относящиеся к его основным видам деятельности, предусмотренным его учредительным документом, для граждан и юридических лиц за плату и на одинаковых при оказании одних и тех же услуг условиях.

Бюджетное учреждение также вправе осуществлять иные виды деятельности, не являющиеся основными видами деятельности, лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых оно создано. Доходы, полученные от приносящей доход деятельности, поступают в самостоятельное распоряжение бюджетного учреждения 10.

Образовательное учреждение также вправе привлекать в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, дополнительные финансовые средства за счет добровольных пожертвований и целевых взносов физических и (или) юридических лиц, в том числе иностранных граждан и (или) иностранных юридических лиц. Привлечение образовательным учреждением дополнительных средств, не влечет за собой снижение нормативов и (или) абсолютных размеров его финансирования за счет средств учредителя.

В любом случае финансирование деятельности муниципальных бюджетных и автономных учреждений должно соответствовать определенным неизменным критериям. Так, финансовое обеспечение выполнения задания должно осуществляться в пределах бюджетных ассигнований, предусмотренных в бюджете муниципального образования на соответствующие цели. Размер субсидии рассчитывается на основании нормативных затрат на оказание услуги в рамках задания и нормативных затрат на содержание недвижимого имущества и особо ценного движимого имущества, закрепленного за учреждением или приобретенного им за счет средств, выделенных учреждению учредителем на приобретение такого имущества (за исключением имущества, сданного в аренду), а также на уплату налогов, в качестве объекта налогообложения по которым признается указанное имущество, в т. ч. земельные участки.

Порядок определения указанных затрат и распределения их по отдельным услугам устанавливается органами, осуществляющими полномочия учредителя. Конечно, следует согласовать расчеты с финансовым органом муниципального образования и органом, уполномоченным в экономической сфере.

При оказании в случаях, установленных законодательством, учреждениями муниципальных услуг (выполнении работ) гражданам и юридическим лицам за плату в пределах установленного муниципального задания размер субсидии рассчитывается с учетом средств, планируемых к поступлению от потребителей указанных услуг (работ).

При определении нормативных затрат на оказание услуги должны учитываться нормативные затраты, непосредственно связанные с ее оказанием, а также нормативные затраты на общехозяйственные нужды (за исключением затрат, которые учитываются в составе нормативных затрат на содержание имущества учреждения).

Нормативные затраты на содержание имущества учреждения рассчитываются с учетом затрат на потребление электрической и тепловой энергии и на уплату налогов, в качестве объекта налогообложения по которым признается недвижимое и особо ценное движимое имущество, закрепленное за учреждением или приобретенное им за счет средств, выделенных учреждению учредителем на приобретение такого имущества, в т. ч. земельные участки.

Предоставление учреждению субсидии в течение финансового года осуществляется на основании соглашения о порядке и условиях предоставления субсидии на финансовое обеспечение выполнения задания, заключаемого учреждением и органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя. Указанное соглашение должно определять права, обязанности и ответственность сторон, в т. ч. объем и периодичность перечисления субсидии в течение финансового года.

Если в течение финансового года встает вопрос о необходимости сокращения ассигнований из бюджета, это не должно происходить в первую очередь за счет сокращения ассигнований на выполнение муниципального задания, поскольку муниципальные учреждения обычно оказывают услуги в социально значимых отраслях и тем самым происходит реализация конституционных прав граждан в соответствующих сферах. Если же та кое сокращение становится неизбежным, следует изменить не только объем ассигнований, но и сами муниципальные задания (причем изменить можно как их объем, нормативы затрат, так и качество оказываемой услуги) и внести изменения в бюджет муниципального образования. Изменение объема финансового обеспечения задания производится в порядке, установленном местной администрацией (ст. 69.2 БК РФ) [28].

Также не должен влиять на объем субсидии на выполнение муниципального задания размер доходов, полученных учреждением от приносящей доход деятельности. Субсидия может быть уменьшена только в случае уменьшения самого муниципального задания либо если законодательством установлено право оказывать данные услуги на платной основе в рамках муниципального задания.

В составе доходов на балансовом счете 0 401 10 000 «Доходы текущего финансового года» учитываются:

• доходы бюджета, по которым учреждения и (или) иные субъекты бюджетного процесса в установленном порядке являются администраторами;
• доходы учреждений от осуществления разрешенной законодательством РФ предпринимательской и иной приносящей доход деятельности (от изготовления и реализации продукции, выполнения работ, оказания услуг);
• безвозмездные поступления в пользу учреждений (имущество, работы и услуги, полученные в порядке безвозмездной помощи, шефства, спонсорства от физических и юридических лиц, добровольные пожертвования);
• целевое финансирование от распорядителя средств за счет средств от приносящей доход деятельности на проведение конкретных мероприятий и осуществление иных расходов;
• прочие доходы в соответствии с нормативными правовыми актами Российской Федерации.

Администрирование доходов организуется и ведется с учетом положений внутриведомственных нормативных правовых актов, включая документы, определяющие отраслевые особенности бюджетного учета.

Право органов государственной власти и органов местного самоуправления предоставлять субсидии на цели, не связанные с выполнением государственного (муниципального) задания, закреплено в пункте 1 статьи 78.1. Бюджетного кодекса РФ. Порядок определения объема и условия предоставления целевых субсидий устанавливаются:

• Правительством РФ — для субсидий из федерального бюджета и бюджетов государственных внебюджетных фондов РФ;
• высшим исполнительным органом государственной власти субъекта РФ в отношении субсидий из бюджетов субъектов РФ и территориальных государственных внебюджетных фондов;
• местной администрацией — для субсидий из местных бюджетов.

За счет целевых субсидий чаще всего финансируются затраты учреждений на:

• а) приобретение дорогостоящего оборудования;
• б) капитальный ремонт и реконструкцию основных средств (зданий, сооружений);
• в) проведение отдельных мероприятий, носящих непостоянный характер (конференций, семинаров, соревнований, юбилейных мероприятий и др.);

• г) выплаты стипендий студентам;
• д) компенсацию расходов, связанных с проездом к месту отпуска и обратно, сотрудникам учреждений, проживающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях;

• е) выплату заработной платы административно-хозяйственному персоналу;
• ж) уплату налогов, оплату коммунальных расходов бюджетному учреждению, временно не оказывающему государственные услуги, например, в связи с реконструкцией принадлежащего ему имущества;

• з) выплату вознаграждения после выполнения государственного (муниципального) задания;
• и) компенсацию в текущем финансовом году задолженности по предоставлению учреждению субсидии на государственное (муниципальное) задание, выполненное в отчетном финансовом году;
• к) мероприятия, связанные с ликвидацией госучреждений.

Основание — раздел 7 Рекомендаций, доведенных письмом Минфина России от 22 октября 2013 г. № 12-08-06/44036.

Получается, что субсидии на иные цели выделяются целенаправленно для возмещения расходов, которые не предусмотрены нормативными затратами на оказание учреждениями госуслуг в рамках государственного (муниципального) задания. При этом приобретение зданий, строений, которые относятся к основным средствам, следует финансировать за счет бюджетных инвестиций. Отметим, что расходы бюджетных учреждений, источником финансового обеспечения которых выступают целевые субсидии, производятся после проверки:

• документов, подтверждающих возникновение денежных обязательств;
• соответствия содержания конкретной операции кодам классификации операций сектора госуправления и целям предоставления субсидий в порядке, установленном соответствующим финансовым органом для санкционирования этих расходов.

Остатки субсидий, предоставленных бюджетным учреждениям на выполнение государственного (муниципального) задания и не израсходованных в текущем финансовом году, используются в следующем году на нужды учреждения (п. 17 ст. 30 Федерального закона от 8 мая 2010 г. № 83-ФЗ(далее — Закон № 83-ФЗ).

Однако норм, позволяющих переносить остатки средств целевых субсидий на очередной финансовый год, бюджетное законодательство не содержит.

Остатки целевых субсидий перечисляются учреждениями в соответствующий бюджет РФ. В то же время они могут быть возвращены учреждениям в очередном финансовом году, но только если соответствующий орган госвласти или местного самоуправления, реализующий функции и полномочия учредителя бюджетного учреждения, подтвердит наличие потребности в направлении сумм остатков таких субсидий на те же цели. Об этом сказано в пункте 18 статьи 30 Закона № 83-ФЗ.

В бухгалтерском учете целевые субсидии отражаются по коду финансового обеспечения 5. (п. 21 Инструкции № 157н).

Например, если субсидия выделена на возмещение расходов на проведение ремонта силами сторонней организации, соответствующие операции в учете отражаются следующими записями (таблица 3).

Таблица 3 — Отражение в учете целевых субсидий

Содержание операции	Дебет	Кредит
На лицевой счет учреждения поступила субсидия	5.201.11.510	5.205.81.660
Начислен доход в сумме субсидии	5.205.81.560	5.401.10.180
Отражены расходы на выполненные ремонтные работы	5.401.20.225	5.302.25.730
Перечислена оплата за ремонтные работы подрядчику	5.302.25.830	5.201.11.610

Впоследствии сумма расходов на КФО 4 не переносится. Остатки, сформированные на различных счетах с КФО 5, списываются только в конце года — при оформлении операций по завершению финансового года.

Если субсидии предоставляются на приобретение или создание внеоборотных активов (объектов основных средств, нематериальных или непроизведенных активов), затраты нужно перенести с КФО 5 (субсидии на иные цели) на КФО 4 (субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания).

В данной ситуации следует исходить из того, что подобное имущество используется в деятельности учреждения дольше 12 месяцев, а это явно превышает период, на который выделяется целевая субсидия.

В бухгалтерском учете субсидии на выполнение муниципального задания отражаются по коду финансового обеспечения 4 и оформляются аналогичными корреспонденциями счетов.

Таким образом, в настоящее время состав источников финансирования образовательного учреждения достаточно широк. В состав источников входят бюджетные субсидии, средства от внебюджетной деятельности, пожертвования, целевые взносы. Структура источников поступлений денежных средств во многом зависит от статуса образовательного учреждения. У государственных и муниципальных образовательных учреждений основным источником финансирования являются бюджетные средства.

Бюджетное учреждение осуществляет деятельность, связанную с выполнением работ, оказанием услуг, относящихся к его основным видам деятельности (в обязательном порядке указанным в учредительных документах) в соответствии с государственным (муниципальным) заданием, от выполнения которого оно не вправе отказаться. Финансовое обеспечение выполнения этого задания осуществляется в виде субсидий из соответствующего бюджета.

Планирование финансово-хозяйственной деятельности осуществляется на основе государственного (муниципального) задания. Государственные (муниципальные) задания для бюджетного учреждения формирует и утверждает орган, осуществляющий функции и полномочия учредителя.

Планирование расходов учреждения, осуществляемых за счет субсидий на возмещение нормативных затрат по выполнению государственного заказа, производится без представления в финансовый орган муниципального образования документов, подтверждающих возникновение денежных обязательств.

Расходы учреждения, источником финансового обеспечения которых являются субсидии на иные цели (кроме выполнения государственного задания) и бюджетные инвестиции в объекты капитального строительства государственной собственности, осуществляются на основании документов, подтверждающих возникновение денежных обязательств. При этом содержание операции должно соответствовать кодам КОСГУ и целям предоставления субсидии согласно порядку санкционирования указанных расходов. Операции с расходами по КФО 5 отражаются на счете 0 401 20 000 «Расходы текущего финансового года».

Расходы учреждения, источником финансирования которых являются субсидии на выполнение муниципального задания, согласно Инструкции № 157н собираются на счете 0 109 00 000 «Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг». Данный счет предназначен для учета операций по формированию себестоимости готовой продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг.

Затраты учреждения при изготовлении готовой продукции, выполнении работ, оказании услуг делятся на прямые и накладные.

Прямые затраты непосредственно относятся на себестоимость продукции, работ, услуг; накладные затраты подлежат распределению между видами продукции (работ, услуг).

Помимо прямых и накладных расходов в учете бюджетного учреждения есть категория общехозяйственных расходов.

Три вида расходов учитываются на обособленных счетах:

• 010960000 «Себестоимость готовой продукции, работ, услуг»;
• 010970000 «Накладные расходы производства готовой продукции, работ, услуг»;
• 010980000 «Общехозяйственные расходы».

По каждому из вышеуказанных счетов открываются счета аналитического учета по видам расходов по соответствующим статьям (подстатьям), КОСГУ.

В учетной политике государственных (муниципальных) бюджетных учреждений необходимо раскрыть информацию о порядке формирования стоимости государственных (муниципальных) услуг (работ), а также услуг (работ), оказываемых в рамках деятельности, приносящей доход.

К прямым затратам относятся все затраты, непосредственно связанные с производством готовой продукции, выполнением работ, услуг при изготовлении одного (единственного) вида готовой продукции, работ, услуг.

Исходя из пункта 17 приказа Минфина России и Минэкономразвития России «О методических рекомендациях по расчету нормативных затрат на оказание федеральными государственными учреждениям государственных услуг и нормативных затрат на содержание имущества федеральных государственных учреждений» от 29.10.2010 г. № 137н/527 (далее — Приказ № 137н/527) в составе нормативных затрат, непосредственно связанных с оказанием государственной услуги, учитываются следующие группы затрат:

• нормативные затраты на оплату труда и начисления на выплаты по оплате труда персонала, принимающего непосредственное участие в оказании государственной услуги;
• нормативные затраты на приобретение материальных запасов, потребляемых в процессе оказания государственной услуги;
• иные нормативные затраты, непосредственно связанные с оказанием государственной услуги.

Перечень данных расходов не является закрытым. В зависимости от специфики деятельности государственного (муниципального) учреждения перечень прямых расходов может меняться, данную информацию необходимо отразить в учетной политике. В сформированной учетной политике также следует указать, какие именно расходы относятся к накладным и общехозяйственным.

Накладные затраты — сопровождающие (сопутствующие) процесс оказания услуги (выполнения работы, изготовления продукции), но не связанные с ним напрямую.

Например, к накладным расходам можно отнести затраты:

• на содержание и эксплуатацию основных средств;
• обслуживание производства;
• командировочные расходы;
• обучение работников;
• непроизводительные расходы и др.

Общехозяйственные расходы — расходы, произведенные для целей управления, процесса оказания услуги (выполнения работы, изготовления продукции).

В составе таких расходов могут учитываться:

• оплата труда административно-управленческого и прочего обслуживающего персонала и страховые взносы во внебюджетные фонды с этой оплаты труда;
• расходы на содержание транспорта;
• канцелярские и типографские расходы;
• аудиторские, консультационные и информационные расходы;
• почтово-телеграфные расходы;
• суммы амортизации, ремонта, содержания и эксплуатации зданий, сооружений и инвентаря общехозяйственного назначения;
• расходы на охрану учреждения и т.п.

В пункте 135 Инструкции № 157н указанно, что общехозяйственные расходы учреждения, произведенные за отчетный период (месяц), в соответствии с утвержденной учреждением учетной политикой распределяются на себестоимость реализованной готовой продукции, оказанных работ, услуг, а в части нераспределяемых расходов — на увеличение расходов текущего финансового года. Соответственно в учетной политике государственные (муниципальные) учреждения должны определить, классифицируют они общехозяйственные расходы как нераспределяемые или нет.

Перечень методов распределения общехозяйственных расходов определен в Приказе № 137н/527 и не является закрытым.

Бухгалтерский учет ведется методом начисления, согласно которому результаты операций признаются по факту их совершения, независимо от того, когда получены или выплачены денежные средства при расчетах, связанных с осуществлением операций.

Фактическими расходами можно считать производимые учреждениями и (или) иными субъектами бюджетного процесса расходы на мероприятия, предусмотренные по смете доходов и расходов, не связанные с приобретением имущества, оформленные соответствующими первичными учетными документами, включая расходы по неоплаченным счетам кредиторов, обязательствам перед бюджетом, государственными внебюджетными фондами, начисленному денежному довольствию (заработной плате) и иным выплатам, установленным законодательством РФ.