Совершенствование организации налогового учета в ООО «Дело»

метки: Расход, Доход, Организация, Акция, Работа, Законодательство, Способ, Соответствие

• Приложения

Уровень	Документы	Органы, принимающие документы
I — правовой	Федеральные законы, указы, постановления	Федеральное собрание РФ, Президент РФ, Правительство РФ
II — нормативный	Положения (стандарты) по бухгалтерскому учету	Министерство финансов РФ, Центральный банк РФ
III — методический	Нормативные акты (иные, чем положения), методические указания	Министерство финансов РФ, Федеральные органы исполнительной власти, консультационные фирмы
IV — организационно-распорядительный (уровень фирмы)	Организационно-распорядительная документация (приказ, распоряжение и т.п.) в рамках учетной политики хозяйствующего субъекта	организации, консультационные фирмы

Следует отметить, что вышеуказанная система оказывает прямое воздействие на принципы и технику ведения учета. Однако на практике существует система косвенного регулирования бухгалтерского учета. В основе этой системы находятся законы и другие нормативные документы, отражающие налоговый аспект учета.

Систему нормативных документов, регулирующих учет в России можно представить в виде трех блоков:

• документы нормативно-правового регулирования;
• документы нормативно-методического регулирования;
• документы консультативно-методического характера.

К первому блоку относятся акты, изданные органами власти различного уровня и имеющие обязательный для исполнения характер.

Во второй блок включены документы, касающиеся, в основном, методологии бухгалтерского учета. Формально они носят рекомендательный характер.

В третьем блоке собраны документы, оказывающие косвенное влияние на организацию и ведение учета или разъясняющие содержание документов двух других блоков.

Документы нормативно-правового регулирования, отличительными особенностями документов этого блока являются иерархичность и обязательственный характер.

Логика иерархии этих актов определяется их соподчиненностью, т.е. конкретная норма любого акта действует лишь в том случае, если она не противоречит требованиям документов более высокого уровня. Работая с документами этого блока, бухгалтер должен руководствоваться следующими правилами:

• норма бухгалтерского права в учете всегда имеет приоритет перед нормами других отраслей права (административного, налогового, трудового и др.);

налоговый учет регистр

если вступают в противоречие между собой нормы документов органов власти различного уровня, необходимо следовать норме документа более высокого уровня;

• если вступают в противоречие между собой нормы документов, изданных одним ведомством, то необходимо следовать норме документа с более поздней датой издания;
• если вступают в противоречие отдельные статьи в рамках одного документа, необходимо руководствоваться более «узкой», частной статьей;
• если в данной отрасли права нет нормы в отношении некоторого зафиксированного факта или понятия, необходимо воспользоваться его трактовкой, данной в нормативном акте более высокого уровня или в акте из другой отрасли права.

Конституция РФ. В основном законе государства бухгалтерский учет упоминается в статье 71 как относящийся к ведению Российской Федерации.

Кодексы РФ. Кодекс представляет собой систематизированный законодательный акт, регулирующий какую-либо однородную область общественных отношений. Другими словами, любой кодекс — это свод нормативных актов. Например, Налоговый кодекс РФ включает в себя крупные и относительно самостоятельные разделы по НДС, налогу на прибыль и др.

Основной отраслью права, регулирующей предпринимательскую деятельность, является гражданское законодательство, в которое входят Гражданский кодекс РФ и принятые в соответствии с ним федеральные законы. ГК РФ регулирует имущественные отношения рынка, определяет основные права и обязанности предпринимателей и является основой для законодательства РФ в сфере предпринимательства и защиты имущественных прав граждан. Так, в ГК РФ указано, что юридическое лицо обязано иметь самостоятельный баланс или смету, признание судом юридического лица банкротом влечет его ликвидацию, акционерное общество обязано уменьшить свой уставный капитал, если его величина превышает стоимость чистых активов и др. Конкретизация этих понятий и процедур — бухгалтерского баланса, порядка ликвидации банкрота, логики исчисления чистых активов и др. — изложена в законодательных актах, например, в законах, регулирующих вопросы ведения бухгалтерского учета, процедур банкротства, управления уставным капиталом акционерных обществ и др.

Особое значение для бухгалтеров играет Налоговый кодекс РФ, так как именно в этом документе введено понятие налогового учета и определены основные принципы формирования затрат в целях исчисления налогов и процедуры их взимания и т.п.

Федеральные законы. В них получает дальнейшее развитие гражданское законодательство в области предпринимательской деятельности. Основным правовым актом, непосредственно регулирующим организацию и ведение учета в России, является Закон «О бухгалтерском учете». Кроме того, отдельные нормы, затрагивающие правила ведения учета, содержатся в законах: «Об акционерных обществах», «Об аудиторской деятельности», «О несостоятельности (банкротстве)», «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства» и др.

Особую значимость имеет Закон «О бухгалтерском учете», в котором сформулированы основные положения и понятия, касающиеся бухгалтерского учета, а также требования, предъявляемые к нему. Закон подтвердил обязательность ведения бухгалтерского учета во всех организациях (коммерческих и некоммерческих), закрепил основные элементы учетной политики предприятия.

Указы Президента Российской Федерации. Они необходимы для того, чтобы сформировать нормы права по имущественным отношениям, которые не урегулированы законом.

Постановления правительства Российской Федерации. В отличие от указов Президента Российской Федерации, непосредственно устраняющих пробелы в правовом регулировании предпринимательской деятельности, правительственные постановления принимаются на основании и во исполнение ГК РФ, иных законов и указов Президента Российской Федерации.

Нормативные акты министерств и иных федеральных органов исполнительной власти. Наиболее важную роль в разработке нормативных документов играют следующие министерства и ведомства: Центральный банк РФ, Министерство финансов РФ, Федеральная комиссия по рынку ценных бумаг. Акты министерств и ведомств также предназначены в основном для конкретизации процедур исполнения закона, установления временных рамок, ставок, нормативов и др.

Документы нормативно-методологического регулирования. Документы этого блока определяют методологию и методику бухгалтерского учета. Они имеют рекомендательный характер в том смысле, что нередко дают описание нескольких способов оценки, вариантов действий, содержат открытые перечни критериев, индикаторов, процедур, т.е. изначально предполагают вариабельность действий лиц, руководствующихся этими документами.

План счетов. План счетов бухгалтерского учета представляет собой систематизированный перечень счетов бухгалтерского учета, в основе которого используется классификация счетов по их экономическому содержанию. В соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете» разработка планов счетов и инструкций по их применению входит в компетенцию Минфина РФ, а следование плану счетов является обязательным для исполнения всеми организациями на территории Российской Федерации.

Положения по бухгалтерскому учету. В настоящее время положения по бухгалтерскому учету (ПБУ) призваны играть роль национальных стандартов (например, аналогов американских SFAS или МСФО) — именно в этих документах излагается методология учета. Российские ПБУ в значительной степени составляются по образу и подобию МСФО, соответствуют им по структуре, а потому в них обязательно приводится понятийный аппарат и излагаются лишь основополагающие аспекты оценки и отражения в учете описываемых объектов учета.

Общепрофессиональные методические рекомендации и указания. Во внедряемой в России системе регулирования основную нагрузку с позиции методологии бухгалтерского учета, безусловно, должны нести стандарты, названные в силу традиции положениями (ПБУ).

В частности малые предприятия руководствуются нормативной базой в которой отражены основы формирования и раскрытия учетной политики а именно Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации».

Под учетной политикой малого предприятия понимаются выбранные им способы ведения бухгалтерского учета уставной (финансово-хозяйственной) деятельности.

Ее требования сводятся к следующим принципам: полнота — отражение всех свершившихся фактов в хозяйственной деятельности МП; осмотрительность — не пренебрежение в первую очередь учетом расходов, обязательств, а затем доходов, поступлений; приоритет содержания перед формой — учет свершившихся фактов с точки зрения их экономического содержания, влияние на состояние активов и пассивов предприятия, а затем определение порядка их оформления (контроль); непротиворечивость — постоянная взаимосвязь показателей синтетического и аналитического учета; рациональность — качественное и экономное (в размере затраченных средств) ведение бухгалтерского учета.

Основываясь на указанных принципах, устанавливают способы ведения бухгалтерского учета.

Исходя из различных способов ведения учета при формировании учетной политики выбирается один, допускаемый законодательством. Сформировавшаяся учетная политика утверждается приказом руководителя предприятия и не подлежит изменению в течение отчетного года, кроме случаев изменения законодательства РФ, изменения нормативных документов по бухгалтерскому учету, смены собственников предприятия, реорганизации предприятия.

Разработанные таким образом и утвержденные учетной политикой способы и приемы являются обязательными для ведения бухгалтерского учета не только внутри предприятия, но и для проверяющих, контролирующих их деятельность служб и в первую очередь налоговых органов.

Ответственность за организацию бухгалтерского учета, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций несет руководитель предприятия. В зависимости от объема учетной работы он может:

• а) учредить бухгалтерскую службу как структурное подразделение, возглавляемое главным бухгалтером;
• б) ввести в штат должность бухгалтера;
• в) передать на договорных началах ведение бухгалтерского учета централизованной бухгалтерии, специализированной организации или бухгалтеру-специалисту;

• г) вести бухгалтерский учет лично.

Руководитель обязан создать необходимые условия для правильного ведения бухгалтерского учета, обеспечивает неукоснительное выполнение всеми структурными подразделениями и службами, работниками, имеющими отношение к учету, требований главного бухгалтера или бухгалтера, выполняющего его функции, по вопросам оформления и представления для учета документов и сведений. Главный бухгалтер назначается на должность или освобождается от должности руководителем предприятия и подчиняется непосредственно ему

Руководитель организации и другие лица, ответственные за организацию и ведение бухгалтерского учета, в случае уклонения от ведения бухгалтерского учета в порядке, установленном законодательством РФ и нормативными актами органов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета, искажения бухгалтерской отчетности и несоблюдения сроков ее представления и публикации привлекаются к административной или уголовной ответственности в соответствии с законодательством РФ.

Сущность новых подходов к постановке бухгалтерского учета заключается в основном в том, что на основе установленных государством общих правил бухгалтерского учета организации самостоятельно разрабатывают учетную политику для решения поставленных перед учетом задач.

Следует отметить, что значение учетной политики недооценивается многими организациями, в которых к разработке учетной политики относятся формально, не изучают последствия применении тех или иных ее элементов.

Между тем выбранная организацией учетная политика оказывает существенное влияние на величину показателей себестоимости продукции, прибыли, налогов па прибыль, добавленную стоимость и имущество, показателей финансового состояния организации.

Следовательно, учетная политика организации является важным средством формирования величины основных показателей деятельности организации, налогового планирования, ценовой политики. Без ознакомления с учетной политикой нельзя осуществлять сравнительный анализ показателей деятельности организации за различные периоды и тем более сравнительный анализ различных организаций.

Учетная политика организации — это принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета (первичное наблюдение, стоимостное измерение, текущая группировка и итоговое обобщение фактов хозяйственной деятельности).

К способам ведения бухгалтерского учета относятся способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации, способы применения счетов бухгалтерского учета, системы регистров бухгалтерского учета, обработки информации и иные соответствующие способы и приемы.

Учетная политика формируется исходя из установленных ПБУ № 1 допущений и требований.

Данное Положение распространяется:

• в части формирования учетной политики — на все организации независимо от организационно-правовых форм;
• в части раскрытия учетной политики — на организации, публикующие свою бухгалтерскую отчетность полностью или частично согласно законодательству Российской Федерации, учредительным документам либо по собственной инициативе.

Учетная политика организации формируется главным бухгалтером (бухгалтером) организации и утверждается руководителем организации.

При этом утверждаются:

• рабочий план счетов бухгалтерского учета;
• формы первичных учетных документов;
• порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;
• методы оценки активов и обязательств;
• правила документооборота и технология обработки учетной информации;
• порядок контроля за хозяйственными операциями;
• Способы ведения бухгалтерского учета, избранные организацией при формировании учетной политики, применяются с первого января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно-распорядительного документа.

Вновь созданная организация оформляет избранную учетную политику до первой публикации бухгалтерской отчетности, но не позднее 90 дней со дня государственной регистрации. Принятая такой организацией учетная политика считается применяемой со дня приобретения прав юридического лица (государственной регистрации).

Изменение учетной политики организации может производиться в случаях:

• изменения законодательства Российской Федерации или нормативных актов по бухгалтерскому учету;
• разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета.

Применение нового способа ведения бухгалтерского учета предполагает более достоверное представление фактов хозяйственной деятельности в учете и отчетности организации или меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения степени достоверности информации.

Изменение учетной политики должно быть обоснованным и оформляется в порядке, предусмотренном для учетной политики.

Изменение учетной политики должно вводиться с 1 января года (начала финансового года), следующего за годом его утверждения.

Таким образом, последствия изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение, движение денежных средств или финансовые результаты деятельности организации, оцениваются в денежном выражении.

№ п/п	Наименование
1	Цель — извлечение прибыли
2	Участники несут риск убытков
3	Обладают общей правоспособностью

Различия в правовом статусе предусмотрены в ГК РФ, а также в федеральных законах, регулирующих создание и деятельность данных юридических лиц:

Правовой статус ООО и ЗАО схож в части ограниченной ответственности участников, ключевое отличие заключается в том, что уставный капитал ООО состоит из долей участников, а уставный капитал ЗАО — из акций, вследствие чего деятельность ЗАО регулируется большим количеством нормативных правовых актов, чем ООО.

Общество с ограниченной ответственностью — организационно-правовая форма предприятия, которая в развитых странах используется для малого, так называемого «семейного бизнеса», где отношения участников носят стабильный и устойчивый характер. Форму закрытого акционерного общества (ЗАО) предпочитает малый и средний бизнес, а также управляющие компании крупных холдинговых структур, поскольку развитие АО в целом основывается на привлечении инвестиций со стороны третьих лиц. В России вхождение в состав акционеров ЗАО осложнено, т.к. эта процедура требует одобрения со стороны других акционеров. Регистрация обеих организационно-правовых форм предприятия практически совпадает.

Существенным различием является тот факт, что уставной капитал при регистрации ООО складывается из долей участников, а в ЗАО уставной капитал состоит из акций. Для формирования уставного капитала ЗАО осуществляется выпуск акций и их обязательная регистрация. Вследствие этого процедура регистрации ЗАО является более длительной и затратной. При этом 50% уставного капитала должны быть оплачены до государственной регистрации для ООО, и в течении 3-х месяцев с даты государственной регистрации для ЗАО. В ЗАО и ООО различается процедура увеличения уставного капитала. Так, в ООО эта процедура значительно проще: после принятия решений и совершения необходимых действий в Устав ООО вносятся соответствующие изменения, осуществляется государственная регистрация таких изменений. В ЗАО такая процедура сложнее, т.к. увеличение уставного капитала связано с выпуском новых акций. В связи с этим вначале необходимо зарегистрировать соответствующий выпуск акций, разместить акции, зарегистрировать отчет об итогах выпуска, после чего внести и зарегистрировать изменения в устав ЗАО.

ООО характеризуется более закрытым характером отношений между участниками. Есть возможность включить в устав запрет на отчуждение участником своей доли третьим лицам или требование о получении согласия участников и самого ООО на совершение такой уступки. В ЗАО же безвозмездная передача акций третьему лицу осуществляется свободно и наложить ограничения на это положение не возможно. Таким образом ЗАО более открыто для доступа третьих лиц.

В целом права участника ООО защищены в наибольшей степени: вложив средства в общее дело, в случае нецелесообразности дальнейшего участия в обществе он может не только вернуть вложенные средства, но и получить значительный доход.

С другой стороны, право участника на выход из общества является одним из недостатков этой организационно-правовой формы предприятия, т.к. участник, владеющий значительной долей, может практически «развалить» общество: в результате выхода такого участника общество лишится большей части своего имущества. В ЗАО такая ситуация невозможна, т.к. акционер не может по собственному желанию выйти из ЗАО и получить рыночную стоимость акций, то есть не имеет права предъявлять к обществу требование о выходе из общества и выплате ему стоимости его акций в натуре.

В ООО сложнее принять решения, выгодные лишь части участников общества, т.е. требуется большая согласованность действий участников. В ЗАО больше возможностей принять решения, т.к. решения в основном принимаются большинством (квалифицированным большинством) голосов от числа акционеров, принимающих участие в собрании. Общее собрание акционеров правомочно, если в нем приняли участие акционеры, обладающие в совокупности более чем 50 % голосов.

В уставе ЗАО предусматривается возможность определения дополнительных полномочий совета директоров по контролю над действиями руководителя общества. В ООО совет директоров не наделен эффективными контрольными функциями, и деятельность руководителя может контролировать только общее собрание участников общества, порядок функционирования которого не позволяет компании оперативно решать возникающие в процессе ее хозяйственной деятельности задачи.

Таким образом, для защиты имущественных интересов участников бизнеса в ущерб его стабильности следует создавать ООО, и, наоборот, при желании сохранить бизнес, поставив этим его владельцев в менее выгодное положение, необходимо использовать ЗАО.

Первостепенное различие между этими организационно-правовыми формами заключается в том, что ОАО может размещать свои бумаги как путем открытой, так и закрытой подписки, в отличие от ЗАО. Различия в порядке выхода акционеров из общества также значительны: акционеры ЗАО пользуются преимущественным правом приобретения акций, продаваемых другими акционерами этого общества по цене предложения третьему лицу, если иное не предусмотрено уставом. В ОАО, наоборот, установление преимущественного права общества или его акционеров на приобретение акций, отчуждаемых акционерами этого общества, не допускается.

Продажа акций, таким образом, у ЗАО, по сравнению с ОАО, сильно усложнена. Зато переход прав регистрировать гораздо легче. Если число акционеров меньше 50 (как правило, в ОАО этот предел превышен), то держателем реестра акционеров может быть само акционерное общество, тогда как в ОАО обычно держателем реестра является специальный регистратор.

ОАО обязано раскрывать годовой отчет общества, годовую бухгалтерскую отчетность, проспект эмиссии акций общества, сообщение о проведении общего собрания акционеров и иные сведения.

От ЗАО же раскрытия информации могут потребовать только в случае публичного размещения им облигаций или иных ценных бумаг. Эффективнее корпоративное управление — в ЗАО.

Ограниченному контингенту учредителей проще договориться между собой, нежели тысячам акционеров ОАО. ЗАО может передать полномочия совета директоров общему собранию — и одной ступенькой на пути отрешения до его выполнения станет меньше.

Усложненный порядок перехода прав на акции и наличие преимущественного права покупки защищает ЗАО от размывания уставного капитала, позволяет акционерам контролировать ситуацию, защищаться от недружественных поглощений.

В то же время для каждого конкретного акционера эта процедура достаточно сложна, а иногда невыгодна.

Что касается привлечения инвестиций и займов, то деньги легче текут в ОАО — благодаря тому, что структура собственности при этой форме более прозрачна и инвестор/кредитор обладает большей полнотой информации.

Исходя из того, что целью создания любой коммерческой организации является получение прибыли, в российском законодательстве, регулирующем бухгалтерский и налоговый учет, дается следующее определение этой экономической категории.

В соответствии с Положением, бухгалтерская прибыль представляет собой конечный финансовый результат (прибыль или убыток), выявленный за отчетный период на основании бухгалтерского учета всех хозяйственных операций и оценки статей бухгалтерского баланса по установленным правилам.

При этом финансовый результат отражает изменение собственного капитала в результате производственно-финансовой деятельности, осуществляемой организацией в течение определенного периода.

Условия признания доходов представлены на рисунке 1.

Рис.1. Условия признания доходов организации.

В свою очередь ПБУ 10/99 «Расходы организации» определяет расходы организации как уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновение обязательств, приводящих к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению собственников имущества.

Все расходы организации, согласно пункту 18 ПБУ 10/99, принимаются к учету при соблюдении принципа временной определенности фактов хозяйственной деятельности, т.е. независимо от намерения получить доход и времени его фактического получения расходы отражаются в учете в том отчетном периоде, в котором были произведены.

При этом расходами организации не признается выбытие активов: в связи с приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средства, незавершенного строительства, нематериальных активов и т.п.); вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, приобретение акций акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью перепродажи; по договорам комиссии, агентским и иным договорам в пользу комитента, принципала и т.п.; в порядке предварительной оплаты, в виде авансов, задатка в счет оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг; в погашение кредита, займа, полученных организацией.

Таким образом, исходя из принципов, лежащих в основе указанных положений по бухгалтерскому учету, не все затраты организации относятся к расходам, так же как и не все поступление считаются доходом.

Расходы, произведенные в ожидании будущих экономических выгод, в зависимости от назначения и содержания могут относиться на увеличение расходов отчетного периода или на увеличение активов, включаемых в качестве расходов в последующие отчетные периоды.

Таким же образом денежные и иные поступления либо признаются как увеличение доходов отчетного периода, либо относятся к обязательствам, которые при выполнении определенных условий могут стать доходами в будущих отчетных периодах.

Признание расходов в учете осуществляется при наличии и обязательном выполнении условий, указанных на рис.2.

Невыполнение хотя бы одного из них приводит к тому, что в бухгалтерском учете признаются не расходы, осуществленные организацией, а дебиторская задолженность.

Рис.2. Условия признания расходов организации.

Пунктом 4 ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 определено, что в зависимости от характера, условий осуществления и направлений деятельности организации ее доходы и расходы подразделяются:

доходы и расходы по обычным видам деятельности,

прочие доходы и расходы, включающие также операционные, внереализационные и чрезвычайные доходы и расходы.

Для целей бухгалтерского учета организация самостоятельно признает поступления доходами от обычных видов деятельности или прочими поступлениями, исходя из характера деятельности, видов доходов и расходов, а также условий их получения и возникновения. Так, Положениями по бухгалтерскому учету «Доходы организации» и «Расходы организации» выделяется четыре предмета деятельности, которые могут быть признаны организацией как обычные: производство и продажа продукции и товаров; предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды; предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленных образцов и других видов интеллектуальной собственности; участие в уставных капиталах других организаций. При этом доходами от обычных видов деятельности является выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг. Ее величина определяется исходя из цены, установленной договором между организацией и покупателем (заказчиком) или пользователем активов организации. В случае если цена не предусмотрена в договоре и не может быть установлена из его условий, то для определения величины поступления и (или) дебиторской задолженности принимается выручка, получаемая организацией в отношении аналогичных продукции и активов при сравнимых обстоятельствах /10, п.5/. При исполнение обязательств (оплаты) не денежными средствами доходом признается сумма стоимости товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению данной организацией. Расходы по обычным видам деятельности непосредственно связаны с доходами, для извлечения которых и произведены. К бухгалтерскому учету, в соответствии с пунктом 6 ПБУ 10/99, расходы по обычным видам деятельности принимаются в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине оплаты в денежной или иной форме или величине кредиторской задолженности.

Таким образом, доходы и расходы по обычным видам деятельности — это доходы и расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, приобретением и продажей товаров, с выполнением работ и оказанием услуг, поэтому во многих случаях деление доходов на две группы (от обычных видов деятельности и прочие поступления) не представляет труда.

К прочим видам деятельности относятся все внереализационные операции по доходам и расходам, а также операции по продаже основных средств и иных активов, кроме иностранной валюты и тех, что относятся к операциям по обычным видам деятельности (продукция и товары); процентные операции; операции, связанные с поступлением от совместной деятельности; арендные операции; участие в капиталах других организаций; операции с правами на интеллектуальную собственность, если они не относятся к обычным видам деятельности. Исходя из этого, возникает необходимость уточнять состав доходов и расходов, так как некоторые виды доходов могут квалифицироваться либо как доходы от обычных видов деятельности, т.е. составляющие основной предмет деятельности данной организации, либо как прочие поступления. И в этом случае следует исходить из принципа существенности: если доходы от того или иного вида деятельности достаточно велики, то их следует относить к доходам от обычных видов деятельности. В соответствии с Приказом Минфина РФ от 22 июля 2003г. № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организации», существенной признается сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных за отчетный год составляет не менее пяти процентов. При этом организация может самостоятельно принять решение о применении иного критерия для целей отражения в бухгалтерской отчетности существенной информации. Используя порядок формирования информации о финансовых результатах, вытекающих из правил действующего нормативного регулирования бухгалтерского учета, структуру финансовых результатов организации можно представить в виде суммы следующих составляющих:

• финансовые результаты от обычных видов деятельности;
• финансовые результаты от прочей деятельности;
• финансовые результаты от чрезвычайных обстоятельств хозяйствования.

Самостоятельную группу показателей, тесно связанных с финансовыми результатами, в деятельности организации представляют начисленные платежи налога на прибыль, а также суммы причитающихся налоговых санкций.

Таким образом, конечный финансовый результат — это финансовый результат хозяйствования организации за определенный период, уменьшенный на величину «причитающихся за счет прибыли установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации налогов и иных аналогичных обязательных платежей, включая санкции за несоблюдение правил налогообложения».

Бухгалтерский учет	Налоговый учет
1	2
Классификация доходов
Доходы подразделяются на доходы от обычных видов деятельности и прочие доходы (п.4 ПБУ 9/99 «Доходы организации»)	Доходы подразделяются на доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы (п.1 ст.248 НК РФ)
Классификация доходов от реализации (от обычных видов деятельности)
Доходами от обычных видов деятельности являются: выручка от продажи продукции и товаров; поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг (п.5 ПБУ 9/99)	Доходами от реализации являются: выручка от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства; выручка от реализации ранее приобретенных товаров; выручка от реализации имущественных прав (п.1 ст.249 НК РФ)
Признание доходов от реализации (выручки от продаж)
Пунктом 12 ПБУ 9/99 установлены пять условий признания выручки. Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из условий, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность, а не выручка	Поступления, связанные с расчетами за реализованные товары или имущественные права, признаются для целей налогообложения в зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов — кассового метода или метода начисления (п.2 ст.249 НК РФ)
Признание доходов, полученных в порядке предварительной оплаты продукции, товаров, работ, услуг
Поступления в порядке предварительной оплаты продукции, товаров, работ, услуг не признаются доходами организации (п.3 ПБУ 9/99)	Не признаются доходами только у тех налогоплательщиков, которые определяют доходы и расходы по методу начисления (пп.1 п.1 ст.251 НК РФ)
Классификация расходов
Расходы подразделяются на расходы по обычным видам деятельности, прочие расходы (п.4 ПБУ 10/99 «Расходы органи. «)	Расходы подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализ расходы (п.2 ст.252 НК РФ)
Признание расходов
Пунктом 16 ПБУ 10/99 установлены три условия признания расходов. Если не исполнено хотя бы одно, то в бухгалтерском учете организации признается дебиторская задолженность	Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком (п.1 ст.252 НК РФ)
Классификация расходов по обычным видам деятельности
Материальные затраты, затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизация, прочие расходы. Указанные расходы учитываются по элементам и статьям затрат (п. п.8 и 10 ПБУ 10/99)	Материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы (п.2 ст.253 НК РФ). При использовании метода начисления: прямые и косвенные расходы (п.1 ст.318 НК РФ)
Порядок списания косвенных расходов
Распределяются между отдельными видами продукции в соответствии с выбранной базой распределения расходов. Коммерческие и управленческие расходы могут признаваться в себестоимости проданных товаров, работ, услуг полностью в отчетном году их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности (п.9 ПБУ 10/99)	Косвенные расходы, осуществленные в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода (п.2 ст.318 НК РФ)
Определение стоимости материально-производственных запасов
Затраты, включенные в фактическую себестоимость запасов, установлены п.6 ПБУ 5/01 «Учет материально — производственных запасов»	Порядок определения стоимости товарно — материальных ценностей установлен п.2 ст.254 НК РФ
Способы начисления амортизации основных средств
Линейный способ, способ уменьшаемого остатка, способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования, способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) (п.18 ПБУ 6/01)	Предусмотрены два метода: линейный метод и нелинейный метод (п.1 ст.259 НК РФ)
Классификация нематериальных активов
Установлена п.4 ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов»	Установлена п.3 ст.257 НК РФ. Владение ноу-хау, секретной формулой или процессом, информацией в отношении коммерческого или научного опыта
Способы начисления амортизации нематериальных активов
Линейный способ, способ уменьшаемого остатка, способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) (п.28 ПБУ 14/2007)	Линейный метод и нелинейный метод (п.1 ст.259 НК РФ)
Способы оценки незавершенного производства
Незавершенное производство может отражаться: по фактической или нормативной производственной себестоимости, по прямым статьям затрат, по стоимости сырья и материалов, по фактически произведенным затратам (п.64 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ от 29 июля 1998 г. N 34н)	Налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на НЗП (п.1 ст.319 НК РФ)

Как видно из таблицы 1.3, различаются не только правила группировки доходов и расходов организации, их признания в бухгалтерском и налоговом учете, но и правила квалификации и классификации амортизируемого имущества, способы оценки материально-производственных запасов, основных средств и т.д.

При этом действующее налоговое законодательство по существу выбрало многие элементы системы бухгалтерского учета. Данный вывод о связи и разделении налогового и бухгалтерского учета нашел отражение в Налоговом кодексе, где сформулированы общие принципы налогового учета:

• налоговый учет представляет собой единую систему обязательного отражения результатов экономической деятельности налогоплательщика и иных объектов, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением;
• налоговый учет осуществляется исключительно в целях налогообложения, включая налоговый контроль;
• налоговый учет ведется на основе данных бухгалтерского учета или иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением;
• налоговый учет ведется самостоятельно налогоплательщиком в соответствии с принципами, установленными в НК РФ;
• налоговый учет полученных доходов и осуществленных расходов ведется налогоплательщиком в соответствии с используемым им методом налогового учета. Налогоплательщик обязан правильно и своевременно относить полученные доходы и осуществленные расходы (в зависимости от применяемого их учета) к тем отчетным периодам, когда они получены, осуществлены или подлежат признанию в качестве таковых;
• ведение налогового учета должно обеспечивать полное представление обо всех операциях, связанных с деятельностью налогоплательщика, и о его финансовом положении.

Таким образом, налоговый и бухгалтерский учеты различны, но и не исключаются тесная связь и взаимопроникновение налогового и бухгалтерского учета. Бухгалтерский учет был и остается основой налогового учета. На сегодня в Налоговом кодексе установлен ряд показателей, в том числе и расходов, которые предприятия должны включать в налоговую базу с учетом определенных норм и нормативов. В таблице 1.4 приведены некоторые из них.

Таблица 1. 4

Расходы, которые предприятия должны включать в налоговую базу с учетом определенных норм и нормативов

N	Показатели	Норматив	Ссылка в НК РФ
1	2	3	4
I	НДС
1	Налоговые вычеты по представительским расходам	в пределах норм расходов при исчислении налога на прибыль	Пункт 7 ст.171
II	НДФЛ
1	Не подлежащие налогообложению компенсационные выплаты	в пределах норм, установленных законодательством РФ	Пункт 3 ст.217
III	Налог на прибыль
1	Расходы на оплату труда
1.1	начисления работникам	в пределах норм, установленных законодательством РФ	Статья 255
1.2	добровольное страхование работников	в зависимости от вида договора, от суммы расходов на оплату труда	Пункт 16 ст.255
1.3	расходы на возмещение затрат работников по уплате процентов по займам (кредитам) на приобретение	в размере, не превышающем 3% суммы расходов на оплату труда	Пункт 24.1 ст.255
2	Амортизационные отчисления
2.1	норма амортизации,	исходя из срока полезного использования, установленного в Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, а также норм, определенных НК РФ для амортизационной группы (при нелинейном методе)	Пункт 3 ст.258 и п.5 ст.259.2
3	Материальные расходы
3.1	потери от недостачи и порчи при хранении и транспортировке матер-произв запасов	в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством РФ	Подпункт 2 п.7 ст.254
3.2	спецодежда	в соответствии с законодательством РФ	Подпункт 3 п.1 ст.254
4	Прочие расходы
4.1	подъемные	в пределах норм, установленных законодательством РФ	Подпункт 5 п.1 ст.264
4.2	компенсации за использование личных легковых автомобилей и мотоциклов в служ. целях	в пределах норм, установленных Правительством РФ	Подпункт 11 п.1 ст.264
4.3	питание экипажей морских, речных и воздушных судов	в пределах норм, утвержденных Правительством РФ	Подпункт 13 п.1 ст.264
4.4	нотариальные расходы	в пределах тарифов, утвержденных в установленном порядке	Подпункт 16 п.1 ст.264
4.5	расходы на содержание вахтовых и временных поселков	в пределах нормативов на содержание аналогичных объектов и служб, утвержденных органами местного самоуправления по месту деятельности	Подпункт 32 п.1 ст.264
4.6	сумма страховой выплаты по договорам добровольного личного страхования за первые два дня нетрудоспособности	не более размера пособия по временной нетрудоспособности вследствие заболевания или травмы за первые два дня нетрудоспособности работника, определяемого в соответствии с законодательством РФ	Подпункт 48.2 п.1 ст.264
4.7	расходы на замену бракованных, утративших товарный вид в процессе перевозки и (или) реализации и недостающих экземпляров периодических печатных изданий в упаковках	не более 7% стоимости тиража соответствующего номера периодического печатного издания	Подпункт 43 п.1 ст.264
4.8	потери в виде стоимости бракованной, утратившей товарный вид, а также не реализованной в пределах сроков (морально устаревшей) продукции средств массовой информации и книжной продукции	не более 10% стоимости тиража соответствующего номера периодического печатного издания или соответствующего тиража книжной продукции	Подпункт 44 п.1 ст.264
4.9	представительские расходы	не более 4% от расходов на оплату труда	Пункт 2 ст.264
4.10	рекламные расходы	не более 1% выручки от реализации	Пункт 4 ст.264

Данные таблицы 1.4 демонстрируют, что наибольшая часть показателей, нормируемых при формировании налоговой отчетности, относится к налогу на прибыль. При этом ссылка на нормы и нормативы дана напрямую в Налоговом кодексе.

Имеются и такие расходы, по которым нормы законодательством не установлены, но на практике, в налоговом учете предприятий, они принимаются с ограничениями.

Некоторые из этих расходов представлены в таблице 1.5.

Таблица 1. 5

Расходы, по которым нормы законодательством не установлены

	Показатели	Норматив	Ссылка
1	Расходы на мобильную связь	лимит расходов, установленный индивидуально	приказ по организации
2	Потери от недостачи и порчи при хранении и транспортировке товаров	отраслевые или самостоятельно разработанные нормы	приказ соответствующего министерства или по организации
3	Расходы на проезд	количество рабочих дней	приказ по организации
4	Форменная одежда	количество рабочих дней, другой показатель	приказ по организации

Все вышеприведенные нормативные ограничения имеют количественные и качественные характеристики.

Наряду с ними имеются показатели, которые ограничиваются сроком вводимых законодателем изменений (таблица 1.6).

В Указаниях по ведению учета и отчетности и применению регистров бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства для малых предприятий всех видов деятельности рекомендован для использования сокращенный План счетов бухгалтерского учета в котором некоторые счета выполняют функции нескольких счетов типового Плана счетов.

Таблица 1. 6

Показатели, которые ограничиваются сроком вводимых законодателем изменений

N	Показатели	Норматив, ограничения	Ссылка в НК РФ
I	Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы
1.1	доходы налогоплательщиков, являющихся российскими организаторами Олимпийских игр и Параолимпийских игр	с 1 января 2008 г. до 31 декабря 2017 г.	Подпункт 36 п.1 ст.251
1.2	доходы осуществляющей функции по предоставлению финансовой поддержки на проведение капитального ремонта многоквартирных домов и переселение граждан из аварийного жилищного фонда	с 1 января 2009 г. до 31 декабря 2012 г.	Подпункт 38 п.1 ст.251
II	Нормируемые расходы
2.1	расходы на приобретение права на земельные участки	с 1 января 2007 г. по 31 декабря 2011 г.	Подпункт 1 п.3 ст.264.1
2.2	проценты по долговым обязательствам	с 1 января 2009 г.	Абзац 4 п.1 ст.269
2.3	расходы на возмещение затрат работников по уплате процентов по займам (кредитам) на приобретение и (или) строительство жилого помещения	с 1 января 2009 г. до 1 января 2012 г.	Пункт 24.1 ст.255
III	Ненормируемые расходы