Налог на имущество организаций

метки: Объект, Налог, Налоговый, Имущество, Деятельность, Организация, Кодекс, Уплата

В современных условиях для управления бизнесом, наряду с менеджментом, маркетингом, бухгалтерским учетом и некоторыми другими сферами, базы налогообложения занимают одно из важнейших мест и являются неотъемлемой частью деятельности любого предприятия.

Среди экономических рычагов воздействия государства на рыночную экономику важное место отводится налогам. В рыночной экономике любое государство во многом использует фискальную политику как некий регулятор воздействия на негативные рыночные явления. Налоги, как и вся налоговая система, являются мощным инструментом управления экономикой в ​​рыночных условиях.

Чтобы определить сущность налогообложения имущества в Российской Федерации, следует обратиться к истории становления российской налоговой системы.

Актуальность дипломной работы обуславливается тем, что при построении налоговой системы предусматривалось, что имущественные налоги должны были относиться к ведению региональных и местных органов власти и, соответственно, быть одними из существенных источников формирования доходной базы региональных и местных бюджетов. Такой подход был обусловлен тем, что указанные органы фактически могли обеспечить эффективный контроль над накопленным имуществом, полноту учета и сбора налогов на имущество и оценить необходимость налоговых льгот.

Во-первых, эта приносящая доход роль была возложена на налог на имущество организаций.

С введением этого налога преследовалось несколько целей: вызвать заинтересованность организаций в продаже излишков и неиспользованных активов и стимулировать эффективное использование активов на их балансах.

В качестве инструмента реализации основных задач в области налоговой политики особое значение имеет Налоговый кодекс Российской Федерации (НК РФ), являющийся единым, взаимосвязанным и комплексным документом, учитывающим всю систему налоговых правоотношений.

Определенные изменения намечаются и в системе имущественного налогообложения организаций и физических лиц.

Учитывая региональный характер налога, передача полномочий по предоставлению дополнительных налоговых льгот территориям должна сопровождаться значительным сокращением установленных на федеральном уровне налоговых льгот.

Объект исследования, Объект исследования, Цели и задачи исследования.

В соответствии с выбранной целью исследования в работе были поставлены и решены следующие задачи :

• рассмотреть общую характеристику имущественных налогов;
• охарактеризовать правовое регулирование налогов на имущество в России и зарубежных государствах;
• описать налогоплательщиков налога на имущество организаций;
• проанализировать элементы налогооблажения;
• вынести предложения по оптимизации налогообложения имущества организаций.

Теоретической основой проведенного исследования, Нормативной и правовой основой

методы научного исследования

Налогообложение имущества физических лиц

... особенностей налога на имущество физических лиц. А “незнание законов не освобождает от ответственности”. Наше налоговое законодательство оставляет желать много лучшего, но, тем не менее, его необходимо досконально знать, особенно в части налогообложения физических лиц, ...

Научная новизна, Глава 1. Экономическое и правовое значение налога на имущество организаций

1.1. Общая характеристика имущественных налогов

Налоги на имущество в странах с развитой рыночной экономикой обеспечивают доходную часть местных бюджетов.

К основным принципам систем налогообложения имущества физических лиц в странах с развитой рыночной экономикой можно отнести следующие:

1) объектом налогообложения, как правило, выступают земля, здания и сооружения, поскольку в отличие от движимого имущества они могут быть относительно легко выявлены и идентифицированы. В большинстве стран налог уплачивается владельцами недвижимости; плательщиками имущественного налога могут быть также арендатор или оба вышеупомянутых лица;

2) при определении налогооблагаемой базы имущественного налога обычно используется рыночная стоимость налогооблагаемых объектов, что стимулирует наиболее экономически рациональное их использование. В одних странах за основу берется арендная стоимость недвижимости, в других — капитализируемая, то есть накопленная стоимость объекта на указанную дату. Сама методика определения стоимости недвижимого имущества основывается либо на сравнении продаж, то есть на изучении цен рыночных сделок с объектами недвижимости, либо на капитализации дохода от потенциального наилучшего и самого выгодного использования недвижимого имущества, либо на уровне затрат, то есть на расчете расходов, которые потребовались бы на полное восстановление данного объекта недвижимости, либо на сочетании всех трех перечисленных методов.

Рыночная стоимость имущества физических лиц обычно определяется на основе наилучшей или максимальной стоимости имущества. Этот подход может привести к потенциальным проблемам с оценкой, если собственность используется для цели, которая не может привести к лучшей или более высокой стоимости для этой собственности. Налогоплательщик может оспорить вопрос о том, какая стоимость является лучшей или наивысшей, особенно если речь идет о коммерческих участках, где собственность используется для различных целей;

3) при определении стоимости недвижимого имущества обычно используется не индивидуальная оценка каждого отдельного объекта, а массовая оценка на основе применения стандартных процедур расчета стоимости объектов для целей налогообложения. Это позволяет вам оценивать несколько предметов по относительно низкой цене. Многие страны используют ту или иную форму кадастровой системы для регистрации информации о собственности. Большинство стран используют компьютерные технологии для хранения и обработки информации, относящейся к недвижимости.

В качестве одного из элементов процесса оценки обычно предусматривается обмен информацией между различными уровнями государственного управления, и от налогоплательщиков может потребоваться предоставить дополнительную информацию. Права налогоплательщика на получение доступа к информации, которая хранится на централизованной основе, в разных странах не одинаковы; при этом в одних государствах такие права у налогоплательщиков отсутствуют, а в других последним могут направляться выдержки из реестра, если проведена корректировка или внесены изменения в стоимость недвижимого имущества. Кроме того, по запросу налогоплательщика может предоставляться информация об оценке недвижимого имущества;

Рыночная и инвестиционная стоимость недвижимости

... Инвестиционная стоимость недвижимости - это конкретная стоимость оцениваемого объекта недвижимости для конкретного инвестора, исходя из его пристрастий и личных инвестиционных идей. Есть множество причин несовпадения инвестиционной стоимости ... - это вложение материальных средств (валюты, ценных бумаг, драгоценного имущества и т.п.) в предприятия и собственность, которое может приносить прибыль ...

4) льготы по налогообложению предоставляются либо по категориям налогоплательщиков, как правило, социально незащищенных, либо в некоторых странах учитываются семейное положение налогоплательщика, уровень его доходов, характер собственности, то есть недвижимое имущество, обеспечивающее осуществление общественно полезных видов деятельности. Типы недвижимости, которые полностью или частично освобождены от налогообложения в большинстве стран, включают объекты культурного и образовательного назначения, предназначенные для общественных, государственных и религиозных целей. Срочные налоговые льготы могут быть предоставлены для стимулирования определенных видов деятельности. Преимущество обычно отдается льготированию объектов (типов недвижимого имущества), а не налогоплательщиков, в соответствии со следующим принципом: налогом непосредственно облагается само недвижимое имущество, а не его владелец;

5) налог на недвижимое имущество является, по преимуществу, местным налогом и поступает в местные бюджеты. Он может также быть федеральным налогом, но средства от его уплаты могут распределяться между бюджетами всех уровней;

6) ставки налога зависят от конкретной законодательной и экономической практики в той или иной стране и подразделяются на фиксированные и переменные. Фиксированные ставки устанавливаются центральными властями страны и представляют собой изначально фиксированный процент от налогооблагаемой стоимости. При этом размер налоговых поступлений заранее не определяется, поскольку размер налоговой базы является переменной величиной.

В некоторых странах местные власти планируют ставку налога на имущество, исходя из предполагаемых бюджетных расходов и размера доступной налоговой базы. Ставка налога, таким образом, является переменной величиной. При этом в одних случаях местные власти наделены самыми широкими полномочиями в выборе размеров ставок, а в других — действуют общегосударственные и региональные нормативные акты, ограничивающие минимальную или максимальную величину ставки либо и то и другое вместе.

Конечно, конкретные системы налогообложения собственности в каждой стране имеют свои особенности.

Вот несколько примеров.

1. В Канаде единый налог на недвижимое имущество взимается во всех провинциях и основывается на ежегодно оцениваемой стоимости недвижимости (рыночной стоимости земли со всеми сооружениями, которые на ней находятся).

Ставки налога варьируются в зависимости от типа собственности. Местные власти планируют ставку налога на недвижимость, исходя из предполагаемых бюджетных расходов и размера доступной налоговой базы. Ставка налога, таким образом, является переменной величиной.

Как правило, местные налоги на недвижимость могут служить основанием для вычетов при подоходном налоге. Однако налоги на имущество, уплачиваемые на неосвоенных землях, могут быть только основанием для вычетов из суммы валового дохода с этой земли. Исключением из этого ограничения являются компании, основной деятельностью которых является аренда, найм, продажа или строительство.

Налогообложение недвижимости

... налогообложения по отдельным видам налогов, идет проработка новых финансовых механизмов налогообложения недвижимости. В частности, вырабатывается современный подход к правовому регулированию экономических отношений в сфере налогообложения недвижимости, создается эффективный налоговый механизм - налог на недвижимость, ...

2. В Великобритании существует единый налог на недвижимость, используемый для бизнеса. Налогооблагаемая база — предполагаемая сумма годовой арендной платы.

3. Во Франции взимаются три различных налога: налог на построенную землю, налог на землю, не имеющую отношения к строительству, и налог на жилье.

Строительный налог взимается со зданий, расположенных во Франции. Этот налог рассчитывается путем применения к половине стоимости фиктивной ренты в соответствии с процедурами, определяемыми местным земельным кадастром, некоторые коэффициенты устанавливаются ежегодно местными администрациями. От обложения налогом на застроенные участки освобождаются государственная собственность; здания, находящиеся за пределами городов и предназначенные для сельскохозяйственного использования; этот налог не уплачивают физические лица старше 75 лет и получающие пособия из общественных фондов и пособия по инвалидности.

Налог на незастроенные участки (в основном находящиеся в частной собственности земельные и лесные участки) исчисляется посредством умножения 80% стоимости условной арендной платы на коэффициенты, устанавливаемые органами местного самоуправления. Государственная земля освобождена от уплаты, а земли, предназначенные для развития сельскохозяйственного производства, могут быть временно освобождены.

Жилищный налог — это местный налог, который ежегодно уплачивается каждым, кто проживает в доме 1 января каждого года. Налог рассчитывается путем умножения стоимости фиктивной арендной платы за жилье, определенной местной земельной книгой, на коэффициенты, установленные местной администрацией.

4. В Швеции налог на государственную собственность взимается со всех типов недвижимости, которые могут использоваться в жилых, коммерческих и промышленных целях. Налогооблагаемая база — оцененная стоимость имущества на дату на два года ранее, чем соответствующий налоговый год (в случае частного жилого помещения за границей — 75 % его рыночной стоимости).

Это дает то преимущество, что органы оценки могут анализировать всю информацию, необходимую для оценки.

Ставка налога составляет 1,3% для домов, разделенных на съемные квартиры и кондоминиумы, 1,0% для коммерческих помещений и 0,5% для промышленных зданий. Новые жилые помещения освобождаются от налога на первые пять лет; на следующие пять лет ставка уменьшается на 50%.

Налог на имущество взимается в 130 странах, но значение этого налога в общей налоговой системе иное. В большинстве стран поступления от налога на недвижимость составляют от 1 до 3% от общих налоговых поступлений на всех уровнях государственного управления. В начале 90-х годов в США поступления от этого налога составляли около 9,15%, в некоторых других англоязычных странах его значимость также велика (Австралия — 4,63%, Великобритания — 10,43%, Дания — 1,85%, Испания — 0,21%, Канада — 8,16%, Нидерланды — 1,81%, Франция — 2,17%, Швейцария — 0,46%, Швеция — 0,89%, Япония — 5,7%).

Поскольку в подавляющем большинстве зарубежных стран налог на недвижимость является местным, полученный доход является основным источником доходов бюджетов местных властей. Например, в некоторых штатах Австралии поступления от этого налога составляют более 90% местного бюджета, в США — до 75% (в Нью-Йорке — 40% собственных доходов бюджета), в Канаде — до 80%.

Налогообложение имущества организации

... налога на имущество организаций и сумм авансовых платежей по нему, а также особенности исчисления и уплаты упомянутого налога по месту нахождения обособленных подразделений организаций и в отношении объектов недвижимости, ... дипломной работы состоит в том, чтобы, опираясь на теоретические и практические знания, на примере ОАО «Иркутский масложиркомбинат» рассмотреть влияние уплаты налога на имущество ...

1.2. Правовое регулирование налогов на имущество в России и зарубежных государствах

Налоги на недвижимость относятся к числу старых традиционных налогов, хорошо известных большинству современных государств. Однако за время своего существования данный вид налогообложения претерпевал и продолжает претерпевать значительные трансформации. Одни из них связаны с появлением новых видов собственности, другие — с изменением самого характера отношений собственности. Текущая глобальная налоговая реформа оказывает значительное влияние на эволюцию этого типа платежей. Его общая тенденция к расширению налоговой базы и, как следствие, к поиску новых форм и видов налогообложения может повлиять только на правовое регулирование налогообложения недвижимого имущества. Изменения коснулись структуры налогов, а также привели к расширению субъектов налогообложения и перечня видов налогооблагаемого имущества.

Понятие «налоги на имущество», широко используемое в современном налоговом праве, по сути является коллективным. Под общим названием скрывается целый конгломерат налогов и сборов в отношении различных видов собственности. Чаще всего их объединяет то, что все они принадлежат к числу прямых. Во-вторых, их налогоплательщиками являются люди, владеющие недвижимостью. В-третьих, объектом налогообложения является сама собственность, а не источник дохода. [4] В остальном можно говорить об огромном разнообразии и многовариантности имущественных налогов. Различия касаются их наименования, круга субъектов и видов облагаемого имущества, способов исчисления, порядка уплаты налогов и пр. Среди них есть как регулярные (систематические, текущие), взимаемые с определенной периодичностью в течение всего времени владения имуществом (например, земельный налог), так и разовые, уплата которых связывается с каким-либо событием (переход имущества в порядке наследования и дарения, сделки куплипродажи и другие операции с имуществом).[5]

Некоторые имущественные налоги относятся к обложению только отдельных граждан, другие юридических лиц. Есть и такие, платежными объектами которых являются как юридические, так и физические лица. Столь же различны и уровни обложения: среди налогов на имущество есть общенациональные (федеральные), которые взимаются на всей территории страны, а также региональные и местные.

Налогообложение товаров индивидуальными налогами на имущество также комбинируется по-разному, хотя спектр видов товаров, подлежащих налогообложению, везде чрезвычайно широк. Объектом обложения может быть недвижимое имущество (главным образом земля, здания и строения), ценные бумаги, иностранная валюта, ювелирные изделия, произведения искусства, сбережения и пр. В некоторых странах законы о налогообложении недвижимости существуют отдельно от других видов налогов на имущество; в других — налогообложение отдельных видов недвижимого имущества включается в общие законы о налогах на имущество.

Сложности классификации налогов на недвижимость связаны не в последнюю очередь с тем, что большинство из них относятся к числу самых старых налогов. Они сформировались в границах национальных государств и несут на себе отпечаток особенностей их исторического развития. В регулировании этого вида налогообложения в гораздо меньшей степени заметна тенденция к интернационализации, присущая другим областям (например, регулированию налога на добавленную стоимость, который появился сравнительно недавно в налоговой практике большинства современных государств).

Понятие налога. Виды налогов

... хозяйства в Украине. Понятие налога. Налог В статье 2 Закона Украины "О системе налогообложения" определяется понятие налога и сбора ( ... платежеспособность плательщика; б) реальные (англ. Real - имущество) - налоги, уплачиваемые с имущества, в основе которых лежит не реальный, а ... 2) на основе декларации 3) у источника Виды налогов. шедyлярная шедyлярной глобальной Глобальная налоговая система широко ...

необходимо учитывать тот важный факт, что налоговое законодательство разных стран вкладывает далеко не одно и то же содержание в концепции, которые являются первыми при налогообложении товаров. В первую очередь это относится к определению самого понятия «имущество». Он имеет очень разные толкования в странах, принадлежащих к разным правовым системам. То же самое можно сказать об определении критериев, лежащих в основе разделения активов на отдельные типы, в основном недвижимость и мебель.

Несмотря на все оговорки относительно классификационных соглашений и ограниченных сравнений, все же можно говорить о нескольких основных группах налогов на собственность. В первую входят регулярные имущественные налоги, главным образом налог на недвижимость и налоги на другие виды имущества (за рубежом их именуют обычно налогами на чистое имущество, в России налогами на имущество предприятий и физических лиц).

Вторую группу составляют единовременные налоги, взимаемые в связи с переходом права собственности. Основными в этой группе являются налог на имущество, передаваемый по наследству или дарению, и налог на прирост имущества.

Налоги на собственность существуют почти во всех промышленно развитых странах. В специальной литературе для их обозначения используются обобщенные существительные. Их именуют налогами на недвижимое имущество (taxes on immovable Property, Real Estate Property tax), а иногда просто налогами на имущество (Property taxes).

Налоги на недвижимость принадлежат, как правило, к числу местных. Субъектами обложения могут быть как отдельные лица, так и компании. Иногда налогообложение недвижимости и тех, и других осуществляется на основании одного закона, иногда — двух разных законов.

Главные объекты обложения — земля и строения. В некоторых странах один и тот же закон регулирует обложение как земли, так и строений (Германия, Испания, Турция, Швеция); в других — обложение земли и строений осуществляется на основании различных законов (Австралия, Дания, Новая Зеландия).

Довольно интересный вариант во Франции. Он принял три отдельных закона, регулирующих налогообложение земли и зданий. Один из них предусматривает налогообложение как земли, так и расположенных на ней строений; второй — только земли; третий — строений. Все они принадлежат к числу регулярных, ежегодно уплачиваемых налогов.

В большинстве промышленно развитых стран существует примерно такой же список льгот, предоставляемых в связи с уплатой налогов. Государственная недвижимость, как правило, освобождена от уплаты. Государственные учреждения, посольства, транспортные и коммуникационные компании не платят налоги. налогообложение образовательных, религиозных, благотворительных, спортивных организаций, а также организаций, оказывающих социальные услуги, является льготным. Правда, многое здесь зависит от того, в чьей собственности (государственной или частной) это имущество находится. Налогообложение земель сельскохозяйственного назначения везде особенно выгодно. Льготы предоставляются больницам.

Одна из сложных проблем обложения недвижимости связана с решением законодателем вопроса о том, на кого возлагается обязанность по уплате налога — на собственника или арендатора. Почти во всех странах обязанность уплаты лежит на собственнике недвижимости. Практически, правда, он перекладывает весь налог или его часть на арендатора. Лишь в немногих странах закон возлагает юридическую обязанность уплаты налога полностью на арендатора (Великобритания, Франция).

Налог на прибыль организаций торговли

... законом. налог на прибыль организаций федеральными К региональным налогам отнесены – налог на имущество организаций, налог на игорный бизнес и транспортный налог, к местным налогам – земельный налог и налог на имущество ... уплаты налога на прибыль регламентируется гл.25 ч.II Налогового кодекса Российской Федерации, Методическими рекомендациями по применению гл.25 «Налог на прибыль организации» ч.II ...

Другая сложная проблема налогообложения недвижимости связана с определением оценочной стоимости земли и строений. По мнению специалистов, налог на недвижимость принадлежит к числу непопулярных. Одна из причин этого — опасность произвольности оценки и тот факт, что она проводится довольно редко. Вторая причина в том, что при определении суммы налога во внимание не принимаются личные обстоятельства, в которых находится плательщик. Пытаясь исправить этот недостаток, законодательство некоторых стран предусматривает возможность разного рода вычетов и скидок (Великобритания, Германия, США, Франция).

Однако по авторитетной оценке К. Мессере, в большинстве стран-членов ОЭСР существует лишь незначительное число подобных скидок либо вообще нет никаких льгот в этом отношении.

В литературе ведутся дискуссии о том, является ли налог на недвижимость прогрессивным или регрессивным по своему характеру. Традиционная точка зрения состоит в том, что это налог регрессивный. В последнее время, однако, получает распространение так называемый «новый взгляд» на данный налог. Его начинают рассматривать как прогрессивный, особенно для тех, кто имеет низкий уровень дохода и может получить скидки при уплате налога. Распространению такого подхода способствует практика местных органов: при взимании налога они начали руководствоваться общим принципом, в соответствии с которым при налогообложении должна приниматься во внимание способность плательщика уплачивать налог.

Как известно, в России блок законов, регулирующих налогообложение имущества, был введен в ходе радикальной налоговой реформы конца 80 — начала 90-х годов. Большинство имущественных налогов были новыми по своему содержанию. Они ориентировались на развитие в стране рыночной экономики и соответствующих имущественных отношений. За время действия законодательства, регулирующего налогообложение имущества, в него было внесено множество поправок и изменений, поведших к расширению сферы действия имущественных налогов, налогооблагаемой базы и перечня подлежащих обложению видов имущества.

В отличие от многих зарубежных стран в России не существует отдельного налога на недвижимость, который охватывал бы обложение главных видов недвижимого имущества — строений и земли. Налогообложение земли выделено в отдельный земельный налог, а обложение строений регулируется законами о налоге на имущество предприятий и физических лиц. Эти же законы регулируют налогообложение других видов имущества.

В большинстве зарубежных государств отдельно от регулярного налога на недвижимость есть так называемый налог на чистое имущество (Net Wealth Tax — NWT).

Он также относится к числу регулярных налогов и взимается ежегодно с определенных видов имущества, главным образом движимого, за вычетом обязательств (долгов) в отношении этого имущества.

Бухгалтерский учет, анализ и аудит основных средств

... «Новая бухгалтерия»). 1. Теоретические и методологические аспекты бухгалтерского учета, аудита и анализа эффективности использования основных средств 1.1 Понятие, оценка и нормативное регулирование учета основных средств нормативный учет основной средство Основные средства - это часть имущества, используемая в качестве средств труда при производстве продукции, ...

Налог на чистое имущество принадлежит к категории старых, издавна существующих налогов. В некоторых странах он был принят еще в конце прошлого века (Нидерланды — 1892 г.); в других — в начале нынешнего (Дания — 1903 г., Швеция — 1910 г., Норвегия — 1918 г., Финляндия — 1920 г., Австрия 1923 г.).

Его продолжали вводить и в годы второй мировой войны и после ее окончания (Люксембург — 1944 г., Япония — 1951 г.), а также в последние десятилетия (Ирландия 1975 г., Испания — 1978 г., Франция — 1982 г.).

В настоящее время налог на чистое имущество существует почти во всех промышленно развитых странахчленах ОЭСР. Исключение из государств этой группы составляют Великобритания и США, а также Австралия, Бельгия, Греция, Канада, Португалия, Турция.

Обычно ежегодно взимаемый налог на чистое имущество рассматривается как постоянно действующее дополнение к подоходному. На раннем этапе главным мотивом его введения было стремление подчинить налогообложению те виды имущества, которые в отличие от дохода могли принимать видимую форму. В настоящее время устанавливающие этот налог государства руководствуются разными соображениями. Иногда с его помощью стремятся сократить чрезмерное неравенство в распределении богатств. Именно такой мотив выдвигался правительством Франции при введении налога. Другие государства объясняли это желанием повысить прогрессивность налоговой системы (Испания), а третьи — решить проблемы социального равенства (Финляндия).

Налог на чистое имущество может взиматься как с корпораций, так и с отдельных лиц. В восьми странахчленах ОЭСР им облагаются корпорации. В этом случае налог рассматривается как альтернатива прогрессивного налога на доходы корпораций.

Объектами обложения налогом на чистое имущество с физических лиц являются отдельные виды семейного или личного имущества (ювелирные изделия, машины, лодки); небольшие сбережения, страховые полисы, сберегательные сертификаты, произведения искусства, патенты и пр. В число видов облагаемого имущества при некоторых условиях могут входить также некоторые объекты недвижимости (дома, занимаемые собственниками).

В ставках этого налога велики колебания. Размер ставок налога на чистое имущество с физических лиц может варьироваться от 0,3-0,5 до 1,5 процента.

Глава 2. Налогоплательщики налога на имущество организаций

2.1. Налогоплательщики — Российские организации

Наиболее массовой группой налогоплательщиков налога на имущество являются российские организации (юридические лица).

Понятие юридического лица закреплено в статье 48 ГК РФ. Юридическим лицом признается организация, которая имеет в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам этим имуществом, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде.

Согласно ст.19 Налогового кодекса РФ налогоплательщиками признаются организации, на которых возложена обязанность уплачивать налоги.

В порядке, предусмотренном Налоговым кодексом РФ, филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций исполняют обязанности этих организаций по уплате налогов по месту нахождения этих филиалов и иных обособленных подразделений.

Организация учета налогоплательщиков

... тот или иной налог, или нет. Налогоплательщик - организация подлежит постановке на учет в налоговом органе: по месту нахождения организации; по месту нахождения ее филиалов и представительств; по месту нахождения принадлежащего ей недвижимого имущества и транспортных ...

Исходя из анализа данной статьи, можно сделать следующие выводы.

Во-первых, филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций не являются налогоплательщиками, в том числе налогоплательщиками налога на имущество.

Во-вторых, филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций исполняют обязанности этих организаций по уплате налогов в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом РФ.

Представляется, что последнее положение является устаревшим, поскольку оно было рассчитано на действие Закона РФ от 13 декабря 1991 г. N 2030-1 «О налоге на имущество предприятий», в соответствии с которым, на первом этапе филиалы предприятий являлись самостоятельными налогоплательщиками.

В настоящее время гл.30 Налогового кодекса РФ не предусматривает никакого порядка исполнения филиалами обязанностей по уплате налогов. При этом устанавливается другая конструкция законодателя.

Так, в ст.384 Налогового кодекса РФ установлено, что не обособленное подразделение исполняет обязанность по уплате налога, а сама организация, в состав которой входят обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, уплачивает налог по месту нахождения каждого такого подразделения. Данное положение является в большей степени теоретическим, поскольку не влияет на внешнюю сторону рассматриваемого вопроса.

Налог на имущество в зависимости от желания налогоплательщика может быть уплачен как с расчетного счета головного подразделения, так и с расчетного счета обособленного подразделения. Сама работа по расчету налога на имущество, заполнению налоговых деклараций по месту нахождения обособленных подразделений, может быть возложена руководителем организации как на служащих головного подразделения, так и на служащих указанного обособленного подразделения.

Среди обязанностей налогоплательщиков можно выделить следующие две основные группы:

• обязанность по уплате налога;
• сопутствующие обязанности (ведение учета объектов налогообложения, представление налоговой декларации и т.д.).

Однако, как мы уже отмечали ранее, не у всех налогоплательщиков возникает обязанность по уплате налога ввиду наличия различных льгот. В этой связи правомерен вопрос: должны ли организации, освобожденные от уплаты налога на имущество выполнять сопутствующие обязанности?

По нашему мнению, для ответа на данный вопрос необходимо всех налогоплательщиков налога на имущество разделить на следующие три группы в зависимости от способа освобождения от уплаты налога.

К первой группе относятся организации, полностью освобожденные от уплаты налога на имущество. В гл.30 Налогового кодекса РФ такие льготы не предусмотрены, так как они могут быть установлены региональными законодателями.

Например, в ст.3 Закона Свердловской области от 27 ноября 2003 г. N 35-ОЗ «Об установлении на территории Свердловской области налога на имущество организаций» установлено, что от уплаты налога на имущество освобождаются органы государственной власти Свердловской области, органы местного самоуправления муниципальных образований, расположенных на территории Свердловской области.

Ко второй группе относятся организации, чье имущество полностью освобождается от уплаты налога на имущество.

Например, согласно ст.381 Налогового кодекса РФ освобождается от налогообложения имущество специализированных протезно-ортопедических предприятий, имущество коллегий адвокатов, адвокатских бюро и юридических консультаций, имущество государственных научных центров.

К третьей группе относятся организации, для которых предусмотрено освобождение от уплаты налога на имущество только в отношении отдельного вида имущества.

Например, согласно ст.381 Налогового кодекса РФ освобождаются от налогообложения религиозные организации в отношении имущества, используемого ими для осуществления религиозной деятельности.

Согласно пункта 2 статьи 381 Кодекса религиозные организации освобождены от налогообложения в отношении имущества, используемого ими для осуществления религиозной деятельности.

К имуществу, освобождаемому от налогообложения, относятся культовые здания и сооружения, иные объекты, специально предназначенные для совершения и обеспечения богослужений, молитвенных и религиозных собраний, других религиозных обрядов и церемоний, религиозного почитания (паломничества), профессионального религиозного образования, иной религиозной деятельности, предметы религиозного назначения и другое имущество, используемое для религиозной деятельности.

При этом следует учитывать, что данная льгота, в отличие от некоторых других льгот, предусмотренных по данному налогу, не является временной, поскольку срок ее применения федеральным законом не ограничен.

Кроме того, в рамках положений статьи 381 Кодекса предусмотрена льгота для организаций — в отношении объектов социально-культурной сферы, используемых ими для нужд культуры и искусства, образования, физической культуры и спорта, здравоохранения и социального обеспечения. Данная льгота позволяет, в частности, освободить религиозные организации от уплаты данного налога за объекты профессионального религиозного образования, а также иные объекты, относимые к указанной сфере.

Указанная льгота в соответствии со статьей 4 Федерального закона от 11.11.2003 N 139-ФЗ «О внесении дополнения в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений и дополнений в статью 20 Закона Российской Федерации «Об основах налоговой системы в Российской Федерации», а также о признании утратившими силу актов законодательства Российской Федерации в части налогов и сборов» утрачивает силу с 1 января 2006 года.

При этом нормы главы 30 «Налог на имущество организаций» Кодекса не исключают возможности предоставления налогоплательщикам льгот по уплате налога на имущество организаций, в том числе применяемых в настоящее время, равно как и иных льгот по уплате данного налога. Так, статьей 372 Кодекса предусмотрено, что при установлении налога законами субъектов Российской Федерации могут также предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиками.

Первая и вторая группа организаций вообще не уплачивают налог на имущество. Третья группа — не уплачивает налог, если все имеющееся имущество подпадает под перечень льготируемого имущества.

В связи с тем, что обязанности налогоплательщиков для указанных выше групп организаций не отменены, мы считаем, что они, безусловно, должны исполнять как минимум часть сопутствующих обязанностей налогоплательщика. Это должно касаться обязанности по ведению учета объекта налогообложения, по предоставлению налоговому органу необходимой информации.

Что касается обязанности по представлению в налоговые органы налоговой декларации по налогу на имущество, то этот вопрос должен решаться в соответствии со ст.80 Налогового кодекса РФ.

Так, в соответствии с указанной статьей Налогового кодекса РФ Инструкции по заполнению налоговых деклараций по федеральным, региональным и местным налогам издаются МНС РФ по согласованию с Минфином РФ, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

Иными словами, вопрос о необходимости представления налоговых деклараций организациями, не уплачивающими налог на имущество, может быть разрешен Инструкцией по заполнению налоговой декларации.

При этом, по нашему мнению, необходимо исходить из того, что первая и вторая группа организаций может быть освобождена от обязанности по представлению налоговой декларации по налогу на имущество. Вместе с тем, третью группу организаций освобождать от такой обязанности нецелесообразно, поскольку у них может возникнуть имущество, подлежащее налогообложению.

Исполнение обязанности по уплате налога на имущество тесно связано с исполнением обязанности налогоплательщиков по постановке на налоговый учет.

Согласно гл.30 Налогового кодекса РФ налог на имущество уплачивается по месту нахождения самой организации, по месту нахождения каждого обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс, а также по месту нахождения каждого объекта недвижимого имущества, находящегося вне места нахождения организации или ее обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс.

В соответствии со ст.83 Налогового кодекса РФ организации, в частности, подлежат постановке на учет в налоговых органах по месту своего нахождения, по месту нахождения обособленных подразделений, по месту нахождения недвижимого имущества.

Понятие обособленного подразделения содержится в ст.11 Налогового кодекса РФ. Согласно данной норме под обособленным подразделением организации понимается любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца.

Таким образом, предусмотрено три критерия, одновременное наличие которых свидетельствует о наличия у налогоплательщика обособленного подразделения.

Во-первых, наличие оборудованных рабочих мест. Согласно ст.1 Федерального закона РФ от 17.07.1999 N 181-ФЗ «Об основах охраны труда в Российской Федерации» рабочее место — место, в котором работник должен находиться или в которое ему необходимо прибыть в связи с его работой и которое прямо или косвенно находится под контролем работодателя. Поэтому, если нет рабочих мест под контролем работодателя, то нет и обособленного подразделения. Поскольку из смысла п.2 ст.11 НК РФ под оборудованием рабочего места подразумевается создание условий для исполнения трудовых обязанностей, а также само исполнение таких обязанностей, то заключение трудового договора с работником и выплата ему заработной платы в отсутствии условий для исполнения им трудовых обязанностей не означает оборудование рабочего места в смысле ст.11 НК РФ.

Во-вторых, нахождение оборудованных рабочих мест вне места нахождения головного предприятия (территориальная обособленность).

Для целей учета налогоплательщиков (ст.83 НК РФ) подразделение является территориально обособленным от организации-налогоплательщика в том случае, если оно находится на территории, налоговый учет и налоговый контроль на которой осуществляет налоговый орган, в котором организация-налогоплательщик не состоит на учете.

В-третьих, стационарный характер оборудованных рабочих мест, которые признаются таковыми, если создаются на срок более одного месяца. В данном случае «стационарность» понимается не как прочная связь с землей, речь идет не столько об объектах, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно (ст.130 ГК РФ), сколько как продолжительность существования оборудованных рабочих мест вне территории головного предприятия налогоплательщика. Так в частности, ФАС СЗО в своем Постановлении от 04.02.2002 N А05-9651/01-491/14 указал, что направление работников в командировку в другую местность сроком свыше 1 месяца, создает обособленное подразделение организации и в соответствии с требованиями ст.83 НК РФ, обязывает последнюю встать на соответствующий налоговый учет. Однако в Постановлении от 18.09.2000 N А05-3796/00-271/14 тот же ФАС СЗО указал, что создание обособленного подразделения следует считать с момента оборудования стационарных рабочих мест, которое не может быть ранее даты заключения договора аренды нежилого помещения для размещения обособленного подразделения и составления актов приемки-передачи основных средств на основании распоряжения об организации рабочего места.

Кроме того, считаем необходимым отметить, что в настоящее время нет однозначного толкования термина «стационарные рабочие места». ФАС МО в Постановлении от 03.10.2001 N КА-А40/5441-01 констатировал, что для признания подразделения обособленным, в силу п.2 ст.11 НК РФ, необходимо два и более стационарных рабочих места. Если в обособленном подразделении работает только один человек, то постановки на учет не требуется. Таким образом, позиция ФАС МО сводится к тому, что одно стационарное рабочее место не создает обособленного подразделения. В тоже время, ряд других арбитражных судов придерживается по данному вопросу противоположной позиции, сводящейся к тому, что использование в п.2 ст.11 НК РФ множественного числа термина «стационарные рабочие места» применено в связи с возможностью создания множества обособленных подразделений, то есть одно обособленное подразделение будет считаться созданным и в том случае, когда налогоплательщиком создано только одно рабочее место. [20]

Соотношение обязанности по уплате налога на имущество в бюджеты разных регионов с обязанностью по постановке на учет в разных регионах может быть различным. Как правило, данные обязанности в отношении конкретных регионов должны совпадать. Вместе с тем, бывают и различия.

Например, место постановки на налоговый учет может не совпадать с местом уплаты налога на имущество. Как уже было отмечено ранее, налог на имущество уплачивается по месту нахождения обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс. Если обособленное подразделение не имеет отдельного баланса, то налог на имущество отдельно не уплачивается, хотя обязанность по постановке на налоговый учет в этом случае сохраняется в общем порядке.

Что касается налогового учета крупнейших налогоплательщиков, то в этом случае необходимо руководствоваться приказом МНС РФ от 31.08.2001 г. N БГ-3-09/319 «Об утверждении порядка определения особенностей постановки на учет крупнейших налогоплательщиков — российских организаций». По данному вопросу в письме МНС РФ от 19.05.2003 г. N ОС-6-30/564@ разъяснено следующее:

«Решением Коллегии МНС России от 14.08.2002 «Об основных направлениях администрирования крупнейших налогоплательщиков на среднесрочный период» определено, что постановка на учет крупнейшего налогоплательщика по месту нахождения обособленных подразделений, недвижимого имущества и транспортных средств производится в общеустановленном порядке по месту их нахождения.

В связи с вышеизложенным постановка на учет крупнейших налогоплательщиков по месту нахождения обособленных подразделений и, соответственно, ведение оперативно-бухгалтерского учета осуществляются в общеустановленном порядке — в налоговых органах по месту нахождения обособленных подразделений».

Арбитражная практика первого этапа системы налогообложения налогом на имущество организаций по вопросам постановки на налоговый учет и уплаты налога на имущество выработала отдельные правовые позиции, которые, на наш взгляд, могут быть использованы в настоящее время.

Например повторной постановки на налоговой учет по месту недвижимого имущества, которое находится по месту налогового учета налогоплательщика, не требуется.

Согласно пункту 1 статьи 83 Кодекса в целях проведения налогового контроля налогоплательщики подлежат постановке на учет в налоговых органах соответственно по месту нахождения организации, месту нахождения ее обособленных подразделений, месту жительства физического лица, а также по месту нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и транспортных средств, подлежащих налогообложению. Заявление о постановке на налоговый учет по месту нахождения недвижимого имущества или транспортных средств подается в налоговый орган по месту нахождения этого имущества в течение 30 дней со дня его регистрации (пункт 5 этой же статьи).

Нарушение налогоплательщиком указанного срока влечет взыскание штрафа в размере пяти тысяч рублей, а при нарушении срока более чем на 90 дней — взыскание штрафа в размере 10 тысяч рублей (статья 116 Кодекса).

В абзаце втором пункта 1 статьи 83 Кодекса прямо сказано, что организация, в собственности которой находится подлежащее налогообложению имущество, обязана встать на учет в качестве налогоплательщика в налоговом органе как по своему месту нахождения, так и по месту нахождения принадлежащего ей недвижимого имущества и транспортных средств.

Отказывая в иске, арбитражный суд пришел к выводу, что повторной постановки Общества на налоговой учет по месту недвижимого имущества, которое находится по месту налогового учета самого Общества, не требуется.

Однако судом установлено, что Общество уже состояло в Инспекции на учете до регистрации транспортного средства. Следовательно, вывод суда о том, что налоговым законодательством не требуется дополнительной постановки Общества на налоговый учет в связи с регистрацией транспортного средства по месту нахождения Общества, является законным и обоснованным.

Например, налогоплательщик обязан встать на налоговый учет по месту нахождения недвижимого имущества независимо от наличия обстоятельств, с которыми Налоговый кодекс РФ связывает возникновение обязанности по уплате того или иного налога.

Как видно из материалов дела, общество состоит на налоговом учете в ИМНС по Петроградскому району Санкт-Петербурга, 03.01.01 зарегистрировало право частной собственности на нежилое помещение по адресу: Санкт-Петербург, проспект Просвещения, д.14, кор.4, пом.29Н, лит.А (свидетельство серии 78-ВЛ N 180117).

Заявление в ИМНС по Выборгскому району Санкт-Петербурга о постановке на налоговый учет по месту нахождения принадлежащего ему недвижимого имущества общество подало 27.03.01 с пропуском установленного пунктом 5 статьи 83 НК РФ 30-дневного срока постановки на налоговый учет по месту нахождения принадлежащего ему недвижимого имущества со дня регистрации.

Указанное правонарушение обнаружено ИМНС в ходе мероприятий налогового контроля. Составлен акт от 11.04.01 N 92/19-Н и вынесено решение о привлечении к налоговой ответственности в виде штрафа в сумме 5 000 руб. от 07.05.01 N 92/19-Н. Выставлено требование N 92/19-Н. Данное требование в добровольном порядке исполнено не было.

Кассационная инстанция не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта.

Учитывая пункт 40 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.01 N 5, в силу пунктов 1-5 статьи 83 НК РФ организация обязана самостоятельно в установленные данной статьей порядке и сроки подать заявление о постановке на налоговый учет.

Пункт 10 статьи 83 НК РФ обязывает соответствующий налоговый орган в случае несоблюдения налогоплательщиком в установленные сроки своих обязанностей по постановке на налоговый учет принимать меры к учету такого налогоплательщика. При этом постановка налогоплательщика на учет по инициативе налогового органа не освобождает этого налогоплательщика от ответственности за нарушение срока постановки на налоговый учет (статья 116).

Ссылка общества на то, что оно не является плательщиком налога на имущество, несостоятельна, поскольку пунктами 1 и 2 статьи 83 НК РФ предусмотрена обязанность налогоплательщика встать на налоговый учет по месту нахождения принадлежащего ему недвижимого имущества независимо от наличия обстоятельств, с которыми НК РФ связывает возникновение обязанности по уплате того или иного налога.

Налоговый кодекс РФ предусматривает четыре специальных налоговых режима: 1) система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог); 2) упрощенная система налогообложения; 3) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности; 4) система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции.

Согласно ст.346.1. Налогового кодекса РФ переход на уплату единого сельскохозяйственного налога организациями предусматривает замену уплаты налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость (за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию РФ), налога на имущество организаций и единого социального налога уплатой единого сельскохозяйственного налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности организаций за налоговый период.

Следовательно, организации, уплачивающие единый сельскохозяйственный налог налогоплательщиками налога на имущество не являются.

Применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает замену уплаты налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций и единого социального налога уплатой единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности организаций за налоговый период (ст.346.11. Налогового кодекса РФ).

Следовательно, организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, налогоплательщиками налога на имущество не являются.

В соответствии со ст.346.26 Налогового кодекса РФ уплата организациями единого налога на вмененный доход предусматривает замену уплаты налога на прибыль организаций (в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество организаций (в отношении имущества, используемого для ведения предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом) и единого социального налога (в отношении выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).

При этом в п. 7 ст. 346.26 Налогового кодекса РФ установлено, что налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.

Следовательно, в части имущества, полностью используемого организацией в предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, налог на имущество организаций не уплачивается.

В отношении основных средств (движимого и недвижимого имущества), используемых только для иных видов предпринимательской деятельности и раздельный учет которых обеспечен налогоплательщиком, налог на имущество организаций исчисляется в общем порядке.

В том случае, если имущество организации используется в сферах деятельности как переведенных на уплату единого налога, так и не переведенных, и по данному имуществу невозможно обеспечить раздельный бухгалтерский учет, то согласно письму Минфина РФ от 16.08.2004 г. N 03-06-05-04/05, стоимость имущества, являющегося объектом налогообложения по налогу на имущество, следует определять пропорционально сумме выручки от реализации продукции (работ, услуг), полученной в процессе иной деятельности, в общей сумме выручки от реализации продукции (работ, услуг) организации (т.е. аналогично порядку, ранее установленному Инструкцией Госналогслужбы России от 08.06.95 N 33 «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество организаций» [25] ).

При этом при определении выручки от реализации товаров (работ, услуг) принимается показатель «Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей)», формируемый в соответствии с требованиями нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету и отражаемый в отчете о прибылях и убытках (форма N 2).

Таким образом, организации, применяющие систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, не уплачивают налог на имущество по имуществу, используемому для ведения предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом.

В соответствии со ст.346.35 Налогового кодекса РФ при применении системы налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции инвестор освобождается от уплаты региональных и местных налогов и сборов по решению соответствующего законодательного (представительного) органа государственной власти или представительного органа местного самоуправления.

Инвестор не уплачивает налог на имущество организаций в отношении основных средств, нематериальных активов, запасов и затрат, которые находятся на балансе налогоплательщика и используются исключительно для осуществления деятельности, предусмотренной соглашениями. В случае, если указанное имущество используется инвестором не для целей, связанных с выполнением работ по соглашению, оно облагается налогом на имущество организаций в общеустановленном порядке.

Перечень документов, при предоставлении которых в налоговые органы осуществляется освобождение от уплаты указанного налога, определяется Постановлением Правительства РФ от 15.01.04 г. N 15.

Таким образом, налог должны уплачивать все организации независимо от форм собственности и ведомственной подчиненности, в том числе органы государственной власти, некоммерческие организации, бюджетные организации (за исключением имущества, используемого для образования культуры, здравоохранения, физической культуры и спорта и иного имущества социально-культурной сферы), если иное не будет установлено в законах субъектов Российской Федерации о налоге на имущество организаций в части льгот по этому налогу, поскольку пунктом 2 статьи 372 НК РФ предусмотрено, что в региональных законах о налоге на имущество могут предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиками.

2.2. Налогообложение иностранных организаций

Согласно ст.373 Налогового кодекса РФ налогоплательщиками налога на имущество признаются иностранные организации, которые:

• осуществляют деятельность в РФ через постоянные представительства;
• и (или) имеют в собственности недвижимое имущество на территории РФ;
• и (или) имеют в собственности недвижимое имущество на континентальном шельфе РФ и в исключительной экономической зоне РФ.

В случае если иностранная организация имеет несколько оснований для признания ее налогоплательщиком по налогу на имущество, то данная организация является налогоплательщиком по всем имеющимся у нее основаниям.

Если иностранная организация осуществляет деятельность в России через постоянное представительство, то она будет уплачивать налог с движимого и недвижимого имущества, принадлежащего ей на праве собственности и находящегося на территории РФ (на континентальном шельфе РФ и в исключительной экономической зоне РФ).

А, следовательно, эта иностранная организация должна осуществлять бухгалтерский учет своих основных средств в соответствии с правилами ведения бухгалтерского учета в РФ.

Иностранные организации, не осуществляющие деятельности в РФ через постоянные представительства, также признаются налогоплательщиками, но только в отношении недвижимого имущества (зданий, сооружений, иных объектов), находящегося на территории РФ и принадлежащего им на праве собственности. Налоговой базой в отношении данного имущества признается инвентаризационная стоимость указанных объектов по данным органов технической инвентаризации.

Согласно пункту 2 статьи 373 НК РФ постоянное представительство иностранной организации для целей обложения налогом на имущество определяется по правилам, установленным статьей 306 НК РФ.

Под постоянным представительством для целей налога на прибыль понимается любое обособленное подразделение или иное место деятельности иностранной организации, через которое организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации, связанную с пользованием недрами и (или) использованием других природных ресурсов, проведением предусмотренных контрактами работ по строительству, установке, монтажу, сборке, наладке, обслуживанию и эксплуатации оборудования, продажей товаров с расположенных на территории Российской Федерации и принадлежащих этой организации или арендуемых ею складов, осуществлением иных работ, оказанием услуг, ведением иной деятельности, если такая деятельность не является подготовительной или вспомогательной в пользу самой же иностранной организации.

В российском законодательстве термин «постоянное представительство» появился в результате заимствования и перевода англоязычного термина «permanent establishment» из Модельной конвенции ОЭСР по налогам на доход и капитал.

При определении постоянного представительства необходимо учитывать тот факт, что у России существуют соглашения с другими странами об устранении двойного налогообложения. И нередко в этих соглашениях постоянное представительство определяется иначе, чем НК РФ. А согласно статье 7 НК РФ при наличии заключенного между РФ и иностранным государством соглашения об избежании двойного налогообложения налогоплательщик должен руководствоваться положениями соглашения, а не нормами НК РФ. Поэтому, имея дело с иностранной организацией, нелишним будет поинтересоваться и содержанием соответствующих международных документов.

Постоянным представительством иностранной организации признается, в частности, филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство или любое иное место регулярного осуществления предпринимательской деятельности на территории РФ.

Таким образом, понятие «постоянное представительство» имеет не организационно-правовое значение, а значение, квалифицирующее деятельность иностранной организации, с которым связывается возникновение обязанности иностранной организации уплачивать налог на прибыль в РФ.

Достаточно подробные разъяснения относительно квалификации деятельности иностранной организации в РФ как осуществляемой через постоянное представительство содержатся в Методических рекомендациях налоговым органам по применению отдельных положений главы 25 НК РФ, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций (утверждены Приказом МНС РФ от 28 марта 2003 г. N БГ-3-23/150) . В частности, в пункте 2.2 этих Методических рекомендаций говорится о том, что одним из критериев для квалификации деятельности иностранной организации в РФ как осуществляемой через постоянное представительство является регулярность ее осуществления. Так, пунктом 3 статьи 306 НК РФ установлено, что постоянное представительство иностранной организации считается образованным с начала регулярного осуществления предпринимательской деятельности через ее отделение. Например, началом существования строительной площадки, как это установлено пунктом 3 статьи 308 НК РФ, считается более ранняя из следующих дат: дата подписания акта о передаче площадки подрядчику (акта о допуске персонала субподрядчика для выполнения его части совокупного объема работ) или дата фактического начала работ. Регулярной, в частности, является деятельность обособленных подразделений иностранных организаций, вставших или обязанных встать на учет в налоговых органах в соответствии с подразделом 2.1 Положения об особенностях учета в налоговых органах иностранных организаций, утвержденного Приказом МНС России от 7 апреля 2000 г. N АП-3-06/124. [29]

В остальных случаях соответствие критерию «регулярная деятельность» определяется на основе анализа фактического осуществления деятельности самой иностранной организации или иных организаций или физических лиц в пользу иностранной организации в каждом конкретном случае. При этом единичные факты совершения каких-либо хозяйственных операций в РФ не могут рассматриваться как «регулярная деятельность».

Деятельность иностранной организации признается приводящей к образованию постоянного представительства в РФ в соответствии со ст.306 Налогового кодекса РФ, если иное не предусмотрено международными договорами РФ.

Постоянное представительство иностранной организации в Российской Федерации- это филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности (далее отделение) этой организации, через которое организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории РФ, связанную с:

• пользованием недрами и (или) использованием других природных ресурсов;
• проведением предусмотренных контрактами работ по строительству, установке, монтажу, сборке, наладке, обслуживанию и эксплуатации оборудования, в том числе игровых автоматов;
• продажей товаров с расположенных на территории Российской Федерации и принадлежащих этой организации или арендуемых ею складов;
• осуществлением иных работ, оказанием услуг, ведением иной деятельности за исключением установленных видов работ и услуг.

Момент образования постоянного представительства иностранной организации — начало регулярного осуществления предпринимательской деятельности через ее отделение.

При пользовании недрами и (или) использовании других природных ресурсов моментом образования постоянного представительства иностранной организации считается наиболее ранняя из следующих дат:

• дата вступления в силу лицензии (разрешения), удостоверяющей право этой организации на осуществление соответствующей деятельности;
• дата фактического начала такой деятельности.

Если иностранная организация выполняет работы, оказывает услуги другому лицу, имеющему указанную лицензию (разрешение) или выступающему в качестве генерального подрядчика для лица, имеющего такую лицензию (разрешение), при решении вопросов, связанных с образованием и прекращением существования постоянного представительства этой иностранной организации, применяется порядок, аналогичный определению постоянного представительства иностранной организации при осуществлении деятельности на строительной площадке.

Момент ликвидации постоянного представительства — постоянное представительство прекращает существование с момента прекращения предпринимательской деятельности через отделение иностранной организации.

Данное определение постоянного представительства является общим. При этом есть специальное правило, согласно которому иностранная организация рассматривается как имеющая постоянное представительство также в случае, если эта организация осуществляет предпринимательскую деятельность в перечисленных выше сферах через лицо, которое на основании договорных отношений с этой иностранной организацией выполняет следующие функции:

• представляет ее интересы в РФ;
• действует на территории РФ от имени этой иностранной организации;

— имеет и регулярно использует полномочия на заключение контрактов или согласование их существенных условий (в частности, цену контракта, условия поставки) от имени данной организации, создавая при этом правовые последствия для данной иностранной организации (зависимый агент).

В этом случае иностранная организация не имеет на территории РФ какого-либо фактического присутствия путем создания своего отделения. Однако для целей налогообложения указанная деятельность иностранной организации через зависимого агента признается деятельностью через постоянное представительство.

Сам по себе факт того, что организация, осуществляющая деятельность на территории РФ, является взаимозависимой с иностранной организацией, не рассматривается как приводящий к образованию постоянного представительства этой иностранной организации в РФ.

Также, иностранная организация не рассматривается как имеющая постоянное представительство, если она осуществляет деятельность на территории РФ через брокера, комиссионера, профессионального участника российского рынка ценных бумаг или любое другое лицо, действующее в рамках своей основной (обычной) деятельности.

Для того чтобы отграничить отдельные операции иностранных организаций от деятельности через постоянное представительство, предусмотрены специальные правила (исключения).

Согласно данным исключениям рассматриваются следующие операции, которые не влекут признания наличия постоянного представительства, если они не связаны с осуществлением перечисленных в общем определении видов предпринимательской деятельности:

1) деятельность по созданию отделения сама по себе не создает постоянного представительства;

2) факт осуществления иностранной организацией на территории РФ деятельности подготовительного и вспомогательного характера не может рассматриваться как приводящий к образованию постоянного представительства.

К подготовительной и вспомогательной деятельности, в частности, относятся:

• использование сооружений исключительно для целей хранения, демонстрации и (или) поставки товаров, принадлежащих этой иностранной организации до начала такой поставки;
• содержание запаса товаров, принадлежащих этой иностранной организации, исключительно для целей их хранения, демонстрации и (или) поставки до начала такой поставки;
• содержание запаса товаров, принадлежащих этой иностранной организации, исключительно для целей переработки другим лицом;
• содержание постоянного места деятельности исключительно для целей закупки товаров этой иностранной организацией;
• содержание постоянного места деятельности исключительно для сбора и (или) распространения информации, маркетинга, рекламы или изучения рынка товаров (работ, услуг), реализуемых иностранной организацией, если такая деятельность не является основной (обычной) деятельностью этой организации;
• содержание постоянного места деятельности исключительно для целей простого подписания контрактов от имени этой организации, если подписание контрактов происходит в соответствии с детальными письменными инструкциями иностранной организации.

3) факт владения иностранной организацией ценными бумагами, долями в капитале российских организаций, а также иным имуществом на территории РФ сам по себе не может рассматриваться для такой иностранной организации как приводящий к образованию постоянного представительства в РФ;

4) факт заключения иностранной организацией договора простого товарищества или иного договора, предполагающего совместную деятельность его сторон (участников), осуществляемую полностью или частично на территории РФ, сам по себе не может рассматриваться для данной организации как приводящий к образованию постоянного представительства в РФ;

5) факт предоставления иностранной организацией персонала для работы на территории РФ в другой организации не может рассматриваться как приводящий к образованию постоянного представительства иностранной организации, предоставившей персонал, если такой персонал действует исключительно от имени и в интересах организации, в которую он был направлен.

6) факт осуществления иностранной организацией операций по ввозу в РФ или вывозу из РФ товаров, в том числе в рамках внешнеторговых контрактов, не может рассматриваться как приводящий к образованию постоянного представительства этой организации в РФ.

Иностранные организации, не осуществляющие деятельность на территории РФ через постоянные представительства, имеющие в собственности недвижимое имущество на территории РФ, на континентальном шельфе РФ и в исключительной экономической зоне РФ, признаются налогоплательщиками в отношении указанного имущества.

В соответствии со ст.83 Налогового кодекса РФ особенности учета иностранных организаций устанавливаются МНС РФ. Данные особенности предусмотрены Положением об особенностях учета в налоговых органах иностранных организаций.

Согласно указанному Положению постановка иностранных организаций на налоговый учет осуществляется налоговыми органами, которые определяются Управлениями МНС РФ по субъектам РФ.

Постановка на учет иностранных организаций, осуществляющих деятельность в территориальном море, на континентальном шельфе и в исключительной экономической зоне РФ, производится в налоговых органах субъекта РФ, примыкающего к соответствующему району территориального моря, континентального шельфа и исключительной зоны РФ.

В случае возникновения у иностранных и международных организаций и дипломатических представительств затруднений с определением места постановки на учет (учета) решение на основе представленных ими данных принимается соответствующим налоговым органом, определенным МНС России или Управлением МНС России по субъекту Российской Федерации.

Налогоплательщиками налога на имущество организаций, согласно ст.373 Налогового кодекса РФ, признаются:

1) российские организации;

2) иностранные организации.

В соответствии со ст.11 Налогового кодекса РФ понятие организации определяется для целей налогообложения следующим способом.

Российские организации — юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Иностранные организации — иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории Российской Федерации.

Таким образом, налогоплательщиками являются как российские, так и иностранные организации (юридические лица).

Иными словами, если какая-либо организация является юридическим лицом, то она является налогоплательщиком налога на имущество. Например, это касается и органов государственной власти, местного самоуправления, различных фондов, некоммерческих организаций и т.д.

Глава 3. Элементы налогообложения

3.1. Объект налогообложения

До принятия главы 30 НК РФ налогом на имущество облагались основные средства, нематериальные активы, запасы и товары, находящиеся на балансе организаций. С 1 января 2004 г. объект налогообложения претерпел значительные изменения.

Действующее определение объекта обложения по налогу на имущество содержится в статье 374 НК РФ. Согласно пункту 1 этой статьи налогом на имущество облагается движимое и недвижимое имущество, в том числе переданное во временное владение, пользование и распоряжение, учитываемое на балансе в качестве основных средств по правилам бухгалтерского учета.

В соответствии со ст.374 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Здесь, по нашему мнению, законодатель допустил некоторую расплывчатость в формулировке. Рассмотрим положения п.1 ст.374 НК РФ подробнее.

Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, установлено, что принятые к бухгалтерскому учету основные средства отражаются по дебету балансового счета 01 «Основные средства».

Не совсем понятно, что означает в формулировке объекта налогообложения словосочетание «переданные во временное владение, пользование, распоряжение». Если предположить, что это только основные средства, сданные в аренду, переданные в безвозмездное пользование, на хранение и т.д., то все просто — такое имущество продолжает числиться в учете у его собственника как объекты основных средств.

Но если под данное определение подпадает также и передача имущества в оперативное управление либо хозяйственное ведение, то возникают вопросы.

Согласно ст.11 Федерального закона от 14.11.2002 N 161-ФЗ «О государственных и муниципальных унитарных предприятиях» имущество, передаваемое собственником (органом государственной власти или органом местного самоуправления) унитарному предприятию, закрепляется за последним на праве хозяйственного ведения или оперативного управления. Право собственности на переданное имущество остается за соответствующими органами власти. Соответственно, при формальном прочтении п.1 ст.374 НК РФ именно эти органы и будут плательщиками налога на имущество.

В этом случае получается, что и для унитарных, и для казенных предприятий переданное им собственником имущество не является объектом налогообложения. Плательщиком налога по нему будут являться органы государственной власти либо органы местного самоуправления.

Надеемся, что к началу наступающего налогового периода МНС России издаст рекомендации, которые помогут найти выход из создавшейся ситуации.

Рассмотрим другие объекты обложения налогом на имущество.

При передаче объектов основных средств в доверительное управление их остаточная стоимость отражается в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов по дебету балансового счета 79 «Внутрихозяйственные расчеты», субсчет «Расчеты по договору доверительного управления имуществом», не как объекты основных средств.

В качестве объекта основных средств данное имущество будет отражаться на балансовом счете 01 у доверительного управляющего на отдельном балансе.

Тем не менее, законодатель в ст.378 НК РФ еще раз подтверждает, что основные средства, переданные в доверительное управление, признаются объектом налогообложения у учредителя доверительного управления.

При передаче объектов основных средств в качестве вклада в простое товарищество (в совместную деятельность) переданное имущество подлежит отражению по его остаточной стоимости по дебету балансового счета 58 «Финансовые вложения», субсчет «Вклады по договору простого товарищества».

В качестве объекта основных средств данное имущество будет отражаться на отдельном балансе у участника совместной деятельности, которому поручено ведение бухгалтерского учета по договору простого товарищества.

В ст.377 НК РФ также подтверждено, что имущество, переданное в качестве вклада по договору о совместной деятельности, признается объектом налогообложения у каждого из участников договора.

Для иностранных организаций, осуществляющих свою деятельность на российской территории через постоянное представительство, объектом налогообложения признаются принадлежащие им объекты основных средств. Стоимость объектов основных средств, включаемых в налоговую базу, определяется по правилам бухгалтерского учета российских организаций.

Для иностранных организаций, не осуществляющих свою деятельность на российской территории через постоянное представительство, объектом налогообложения признаются объекты недвижимости, находящиеся на территории Российской Федерации и принадлежащие им по праву собственности.

В соответствии с п.4 ст.374 НК РФ природные ресурсы (земельные участки, водные объекты) не признаются объектом налогообложения.

Не признается также объектом налогообложения имущество, принадлежащее на праве хозяйственного ведения или оперативного управления федеральным органам исполнительной власти, в которых законодательно предусмотрена военная и (или) приравненная к ней служба, используемое этими органами для нужд обороны, гражданской обороны, обеспечения безопасности и охраны правопорядка.

Согласно ст.2 Федерального закона от 28.03.1998 N 53-ФЗ «О воинской обязанности и военной службе» военная служба предусмотрена в Вооруженных Силах, в пограничных войсках, во внутренних войсках МВД России, в железнодорожных войсках, войсках гражданской обороны, инженерно-технических и дорожно-строительных воинских формированиях при федеральных органах исполнительной власти, СРВ, органах ФСБ России, федеральном органе специальной связи и информации, федеральных органах государственной охраны, федеральном органе обеспечения мобилизационной подготовки органов государственной власти, воинских подразделениях Государственной противопожарной службы МЧС России и создаваемых на военное время специальных формированиях.

Кроме того, в соответствии с п.1 ст.8 этого же Федерального закона приравненной к военной признается служба в органах внутренних дел, Государственной противопожарной службе МЧС России, учреждениях и органах уголовно-исполнительной системы и органах по контролю за оборотом наркотических средств и психотропных веществ.

Таким образом, движимое и недвижимое имущество вышеуказанных ведомств не признается объектом налогообложения.

Исходя из этого определения имущество, подлежащее налогообложению, должно обладать одновременно следующими двумя признаками:

• имущество должно быть движимым или недвижимым;
• имущество должно признаваться объектом основных средств, в соответствии с правилами ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено гл.30 Налогового кодекса РФ (например, при совместной деятельности).

Определение понятия движимого и недвижимого имущества осуществляется согласно ст.130 Гражданского кодекса РФ.

К недвижимому имуществу относятся земельные участки, участки недр, обособленные водные объекты и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе леса, многолетние насаждения, здания, сооружения.

К недвижимым вещам относятся также подлежащие государственной регистрации воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания, космические объекты. Законом к недвижимым вещам может быть отнесено и иное имущество.

К движимому имуществу относятся вещи, не относящиеся к недвижимому имуществу, включая деньги и ценные бумаги.

Вторым признаком отнесения имущества к объекту налогообложения является его признание в качестве объекта основных средств по правилам бухгалтерского учета.

Иными словами, если какое-либо имущество не признается объектом основных средств по правилам бухгалтерского учета, то оно не подлежит налогообложению. Исключение из этого правила касается специальных случаев, предусмотренных гл.30 Налогового кодекса РФ. В частности это предусмотрено в отношении имущества, учитываемого в рамках договора простого товарищества (договора совместной деятельности) (ст.377 Налогового кодекса РФ), а также имущества, переданного в доверительное управление (ст.378 Налогового кодекса РФ).

Особенности определения объекта налогообложения в рамках указанных операций, а также при аренде имущества будет рассмотрено позднее.

Сложность определения объекта налогообложения по налогу на имущество заключается в наличии множественности нормативных актов по бухгалтерскому учету, которые устанавливают порядок учета основных средств, а также в различных способах отражения основных средств в хозяйственной практике организаций.

В качестве основополагающего документа необходимо использовать Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Применение Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утв. Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 г. N 34н), на сегодняшний день, практически невозможно ввиду его противоречия более поздним нормативным актам.

В соответствии с п.4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение

а) использование в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

• б) использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

• в) организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;
• г) способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

При отсутствии хотя бы одного из указанных признаков имущество не относится к основным средствам.

При этом сроком полезного использования является период, в течение которого использование объекта основных средств приносит экономические выгоды (доход) организации. Для отдельных групп основных средств срок полезного использования определяется исходя из количества продукции (объема работ в натуральном выражении), ожидаемого к получению в результате использования этого объекта.

Например, к основным средствам относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты.

Не учитываются в составе основных средств (п.3 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01) следующие объекты:

• машины оборудование и иные аналогичные предметы, числящиеся как готовые изделия на складах организаций-изготовителей, как товары- на складах организаций, осуществляющих торговую деятельность;
• предметы, сданные в монтаж или подлежащие монтажу, находящиеся в пути;
• капитальные и финансовые вложения.

Одним из сложных вопросов на практике являлся вопрос о времени включения в состав основных средств имущества, право собственности, на которое подлежит государственной регистрации.

В соответствии со ст.131 Гражданского кодекса РФ право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в едином государственном реестре учреждениями юстиции.

Ранее в п.40 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств (утв. Приказом Минфина РФ от 20.07.1998 г. N 33н) было предусмотрено, что принятие объектов основных средств к бухгалтерскому учету осуществляется на основании акта (накладной) приемки-передачи основных средств и иных документов, в частности подтверждающих их государственную регистрацию в установленных законодательством случаях. Однако с 1 января 2004 года указанные Методические указания признаны утратившими силу.

В новых Методических указаниях по бухгалтерскому учету основных средств (утв. Приказом Минфина РФ от 13.10.2003 г. N 91н), вступающих в силу с 1 января 2004 года, установлено, что принятие основных средств к бухгалтерскому учету осуществляется на основании утвержденного руководителем организации акта (накладной) приемки-передачи основных средств, который составляется на каждый отдельный инвентарный объект (п.38).

В п.52 указанных новых Методических указаниях установлены следующие правила:

1) по объектам недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и фактически эксплуатируемые, амортизация начисляется в общем порядке с первого числа месяца, следующего за месяцем введения объекта в эксплуатацию (без бухгалтерского учета их в качестве объектов основных средств).

2) при принятии вышеназванных объектов к бухгалтерскому учету в качестве основных средств после государственной регистрации производится уточнение ранее начисленной суммы амортизации.

3) допускается объекты недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и фактически эксплуатируемые, принимать к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств.

В соответствии с рассмотренными правилами организация вправе самостоятельно определить порядок включения в состав основных средств указанных выше объектов недвижимости (либо сразу, либо после регистрации).

Следовательно, прямой зависимости включения недвижимого имущества в состав основных средств от наличия документа, подтверждающего регистрацию права собственности на это имущество, в настоящее время не установлено.

Как разъяснено в Инструкции по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (утв. Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. N 94н), счет 01 «Основные средства» предназначен для обобщения информации о наличии и движении основных средств организации, находящихся в эксплуатации. Иными словами, в случае ввода в эксплуатацию объекта недвижимости и передачи документов на государственную регистрацию, он может учитываться в составе основных средств.

Дополнительным подтверждением того, что имущество может быть принято в эксплуатацию без факта государственной регистрации, является п.32 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, согласно которому в бухгалтерской отчетности, помимо прочего, подлежит раскрытию информация об объектах недвижимости, принятых в эксплуатацию и фактически используемых, находящихся в процессе государственной регистрации.

Исходя из анализа указанных выше актов, следует, что законодательство о бухгалтерском учете устанавливает для организаций лишь право в данном случае учитывать объекты в составе основных средств. Никакой обязанности при этом не установлено. Иными словами организация должна определить этот порядок в приказе по учетной политике.

Вместе с тем, в письме УМНС РФ по г. Москве от 21.06.2004 г. N 23-10/1/41005 «О налогообложении налогом на имущество организаций недвижимого имущества» изложена иная точка зрения. Так, по мнению Московского налогового ведомства требование о необходимости государственной регистрации объектов недвижимости учитывается в разделе IV Методических указаний, определяющих порядок начисления амортизации основных средств. Пунктом 52 данного раздела, в частности, установлено, что по объектам недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и фактически эксплуатируемым, амортизация начисляется в общем порядке с 1-го числа месяца, следующего за месяцем введения объекта в эксплуатацию.

Учитывая вышеизложенное, объекты недвижимости (в т.ч. объекты, по которым документы не переданы на государственную регистрацию), отвечающие требованиям пункта 2 Методических указаний, фактически эксплуатируемые, признаются объектами налогообложения по налогу на имущество организаций в соответствии со ст. 374 Налогового кодекса РФ. При этом при определении среднегодовой стоимости имущества по данным объектам учитывается сумма амортизации, начисленная по правилам бухгалтерского учета.

Помимо рассмотренного выше случая, необходимо учитывать особенности ввода в эксплуатацию специфических объектов. Так, в некоторых случаях ввод в эксплуатацию (право на эксплуатацию) имущества напрямую зависит от наличия документа, подтверждающего регистрацию права собственности на это имущество.

Например, согласно ст.33 Кодекса торгового мореплавания РФ судно подлежит регистрации в одном из реестров судов РФ. Право собственности и иные вещные права на судно, а также ограничения (обременения) прав на него (ипотека, доверительное управление и другие) подлежат регистрации в Государственном судовом реестре или судовой книге. Только после регистрации судна оно получает право плавания под флагом Российской Федерации.

Таким образом, по нашему мнению, для учета судов в составе основных средств необходим факт регистрации права собственности в Государственном судовом реестре.

Например, по эпизоду доначисления налога на имущество налоговая инспекция предложила ООО «Димас» уплатить налог, пени и штраф, предусмотренный пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации. Налогоплательщик не согласен с данным решением, считая, что для целей налогообложения он был обязан отразить в бухгалтерском учете рыболовное судно как основное средство с момента окончания капитального ремонта, а не с момента его регистрации в морском порту.

Согласно статье 33 Кодекса торгового мореплавания Российской Федерации право собственности и иные вещные права на судно, а также ограничения (обременения) прав на него (ипотека, доверительное управление и другие) подлежат регистрации в Государственном судовом реестре или судовой книге. Регистрация судна в Государственном судовом реестре или судовой книге, права собственности и иных вещных прав на судно, а также ограничений (обременений) прав на него является единственным доказательством существования зарегистрированного права, которое может быть оспорено только в судебном порядке.

В соответствии с пунктом 5 статьи 8 Закона Российской Федерации «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.

Согласно разделу 1 Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утвержденной приказом Минфина СССР от 01.11.91 N 56 (с изменениями и дополнениями), по дебету счета 08 «Капитальные вложения» отражаются фактические затраты предприятия на приобретение объекта основных средств, в частности, на монтаж и ввод в эксплуатацию оборудования. Стоимость объектов основных средств, принятых в эксплуатацию, списывается со счета 08 в дебет счета 01 «Основные средства». Действительно, в Методических рекомендациях по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 20.07.98 N 33н, приведен перечень затрат, включаемых в первоначальную стоимость объектов основных средств, в том числе затрат на доведение объектов до состояния, в котором они пригодны к использованию.

С момента регистрации судна оно получает право плавания под флагом Российской Федерации (статья 25 Кодекса торгового мореплавания Российской Федерации).

ООО «Димас» при рассмотрении дела не представило доказательства, подтверждающие невозможность использования судна по назначению с даты регистрации и необходимость проведения капитального ремонта, а следовательно, и право не отражать в регистрах бухгалтерского учета судно как основное средство (на счете 01 «Основные средства»).

Поэтому истец обязан производить все необходимые отчисления за использование судна АИ-0635, в том числе уплачивать налог на имущество.

Таким образом, на основании вышеизложенного в качестве объекта налогообложения должно признаваться следующее имущество, учитываемое в качестве объектов основных средств:

• основные средства, учитываемые на счете 01 «Основные средства»;
• основные средства, учитываемые на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности»;
• основные средства, переданные в доверительное управление»
• основные средства, переданные по договору совместной деятельности»
• основные средства, приобретенные и (или) созданные в процессе совместной деятельности.

При этом необходимо отметить, что если организация в нарушение порядка ведения бухгалтерского учета будет учитывать объекты основных средств на иных счетах (т.е. не на сч.01 или сч.03), то указанные объекты также должны признаваться в качестве объектов налогообложения. Например, в практике хозяйственной деятельности организаций встречаются случаи учета объектов основных средств, например, на сч.08 «Вложения во внеоборотные активы», сч.10 «Материалы».

Сложным вопросом в определении объекта налогообложения является применение правила п.52 Методических указаниях по бухгалтерскому учету основных средств (утв. Приказом Минфина РФ от 13.10.2003 г. N 91н).

Например, если организация по указанным в данном пункте объектам недвижимости в приказе по учетной политике установит правило учета данных объектов только после факта государственной регистрации, то формально будут выполнены все правила бухгалтерского учета. При этом объект недвижимости не будет до момента государственной регистрации числиться в составе основных средств. Хотя фактически он таковым является. В случае, если данная проблема не будет разрешена в законодательном порядке, она найдет свое разрешение в судебно-арбитражной практике.

По нашему мнению, ответ должен зависеть от двух факторов. От того, как будет складываться толкование понятия объекта налогообложения (имущество, учитываемое на балансе по правилам бухгалтерского учета) в сочетании с правилами бухгалтерского учета. И поскольку правила ведения бухгалтерского учета во многом формируются самой организаций, от установленных индивидуальных положений учетной политики. Следовательно, в отношении конкретного предприятия данный спор может рассматриваться индивидуально.

Спорным вопросом является налогообложение объектов основных средств, учитываемых на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности».

Формально, указанные активы к объектам основных средств не относятся. Так, согласно Инструкции по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (утв. Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. N 94н) счет 03 «Доходные вложения в материальные ценности» предназначен для обобщения информации о наличии и движении вложений организации в часть имущества, здания, помещения, оборудование и другие ценности, имеющие материально — вещественную форму (материальные ценности), предоставляемые организацией за плату во временное пользование (временное владение и пользование) с целью получения дохода.

С другой стороны данные активы обладают всеми признаками основных средств, учитываемых на счете 01 «Основные средства».

В связи с наличием двух позиций, контролирующие органы высказывают также две противоречивые точки зрения.

В письме Минфина РФ от 31.08.2004 г. N 03-06-01-04/16 «Об обложении налогом на имущество доходных вложений в материальные ценности» разъяснено, что указанные активы организации являются активами, качественно отличными от внеоборотных активов, учитываемых организацией в качестве основных средств. В связи с этим, имущество, учтенное организацией в качестве доходных вложений в материальные ценности, не может рассматриваться объектом налога на имущество.

Однако, в письме УМНС РФ по г. Москве от 07.07.2004 г. N 23-10/1/37660 «О включении в налоговую базу по налогу на имущество организаций стоимости основных средств, учитываемых на счете 03» разъяснено обратное. Так, Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 6/01 применяется также в отношении доходных вложений в материальные ценности (п. 2 Положения).

В бухгалтерском учете в составе доходных вложений в материальные ценности учитываются часть имущества, здания, помещения, оборудование и другие ценности, имеющие материально-вещественную форму. Следовательно, материальные ценности (основные средства), предоставляемые организацией за плату во временное пользование (временное владение и пользование) с целью получения дохода, признаются объектами налогообложения налогом на имущество организаций.

Ввиду специфики операций отдельному рассмотрению подлежит вопрос об определении объекта налогообложения при аренде, в том числе финансовой аренде (лизинге), доверительном управлении имуществом, совместной деятельности.

В соответствии со ст.606 Гражданского кодекса РФ по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

По длительности действия договора принято различать:

• краткосрочную аренду;
• долгосрочную аренду.

Статья 624 Гражданского кодекса РФ предусматривает возможность выкупа арендованного имущества.

Согласно указанной статье в законе или договоре аренды может быть предусмотрено, что арендованное имущество переходит в собственность арендатора по истечении срока аренды или до его истечения при условии внесения арендатором всей обусловленной договором выкупной цены.

Следовательно, по наличию в договоре условия о переходе права собственности на арендованное имущество аренда подразделяется на:

• аренду с правом выкупа;
• аренду без права выкупа.

В соответствии со ст.665 Гражданского кодекса РФ по договору финансовой аренды (договору лизинга) арендодатель обязуется приобрести в собственность указанное арендатором имущество у определенного им продавца и предоставить арендатору это имущество за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей.

Таким образом, в качестве самостоятельного вида аренды рассматривается финансовая аренда (лизинг).

В соответствии со ст.31 Федерального закона РФ от 29.10.1998 г. N 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» предмет лизинга, переданный лизингополучателю по договору лизинга, учитывается на балансе лизингодателя или лизингополучателя по взаимному соглашению.

Следовательно, условия постановки лизингового имущества на баланс лизингодателя или лизингополучателя определяются по согласованию между сторонами договора лизинга:

• лизинговое имущество учитывается на балансе лизингодателя;
• лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя.

Как уже было отмечено, объектом по налогу на имущество является имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств.

Поэтому и возникновение объекта налогообложения будет зависеть от того, учтено имущество на балансе данной организации или нет.

У лизингодателя переданное в лизинг имущество может учитываться следующим образом:

— имущество, приобретенное специально для предоставления за плату во временное пользование (для передачи в лизинг) и учитываемое по условиям договора лизинга на балансе лизингодателя — на балансовом счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности»,

• имущество, переданное в лизинг и учитываемое по условиям договора лизинга на балансе лизингополучателя — на забалансовом счете 011″Основные средства, сданные в аренду».

У лизингополучателя принятое в лизинг имущество может учитываться следующим образом:

• имущество, полученное в лизинг и учитываемое по условиям договора лизинга на балансе лизингополучателя — на балансовом счете 01 «Основные средства» на субсчете «Арендованное имущество»,
• имущество, полученное в лизинг и учитываемое по условиям договора лизинга на балансе лизингодателя — на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства».

В соответствии со ст.1012 Гражданского кодекса РФ по договору доверительного управления имуществом одна сторона (учредитель управления) передает другой стороне (доверительному управляющему) на определенный срок имущество в доверительное управление, а другая сторона обязуется осуществлять управление этим имуществом в интересах учредителя управления или указанного им лица (выгодоприобретателя).

Основные средства, полученные по договору доверительного управления имуществом, учитываются в соответствии с приказом Минфина РФ от 28.11.2001 г. N 97н «Об утверждении указаний об отражении в бухгалтерском учете организаций операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом».

В соответствии с данными указаниями основные средства, переданные по договору доверительного управления имуществом, на балансе учредителя не учитываются.

Вместе с тем данные основные средства являются объектом налогообложения непосредственно у учредителя. Данное положение специально закреплено в ст.378 Налогового кодекса РФ.

Согласно ст.1041 Гражданского кодекса РФ по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной, не противоречащей закону, цели.

Порядок учета операций при исполнении договора простого товарищества ранее регулировался Указаниями по отражению в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора простого товарищества (утв. Приказом Минфина РФ от 24.12.1998 г. N 68н).

Несмотря на то, что данные указания устарели в связи с принятием нового плана счетов, они могут применяться в методологическом порядке. В связи с принятой системой отражения операций по исполнению договора о совместной деятельности основные средства, переданные в качестве вкладов, а также приобретенные в ходе совместной деятельности, на балансе товарищей не учитываются.

Однако данные основные средства являются объектом налогообложения непосредственно у участников договора (товарищей).

Данное положение специально закреплено в ст.377 Налогового кодекса РФ.

При этом каждый участник договора простого товарищества производит исчисление и уплату налога в отношении признаваемого объектом налогообложения имущества, переданного им в совместную деятельность. В отношении имущества, приобретенного и (или) созданного в процессе совместной деятельности, исчисление и уплата налога производятся участниками договора простого товарищества пропорционально стоимости их вклада в общее дело.

В соответствии со ст.374 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, признается движимое и недвижимое имущество, относящееся к объектам основных средств.

При этом для целей исчисления налога на имущество иностранные организации ведут учет объектов налогообложения в соответствии с установленным в Российской Федерации порядком ведения бухгалтерского учета.

Следовательно, основные правила ведения бухгалтерского учета основных средств, рассмотренные выше, должны применяться иностранными организациями, осуществляющими свою деятельность на территории Российской Федерации через постоянные представительства.

Объектом налогообложения для иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в Российской Федерации через постоянные представительства, признается находящееся на территории Российской Федерации недвижимое имущество, принадлежащее указанным иностранным организациям на праве собственности.

При этом следует еще раз отметить пробел в отношении налогообложения основных средств, расположенных на континентальном шельфе Российской Федерации и в исключительной экономической зоне Российской Федерации.

В соответствии с п.4 ст.374 Налогового кодекса РФ не признаются объектами налогообложения:

1) земельные участки и иные объекты природопользования (водные объекты и другие природные ресурсы);

2) имущество, принадлежащее на праве хозяйственного ведения или оперативного управления федеральным органам исполнительной власти, в которых законодательно предусмотрена военная и (или) приравненная к ней служба, используемое этими органами для нужд обороны, гражданской обороны, обеспечения безопасности и охраны правопорядка в Российской Федерации.

Первое исключение применяется в отношении всех налогоплательщиков (как российских, так и иностранных организаций).

Второе исключение касается только соответствующих федеральных органов исполнительной власти.

3.2. Налоговая база

Налоговая база — стоимостная, физическая или иная характеристика объекта налогообложения. Налоговая база — один из основных элементов налогообложения, которые должны быть определены в акте законодательства о налогах и сборах для того, чтобы налог считался установленным. Налоговая база и порядок ее определения по федеральным налогам, региональным налогам и местным налогам устанавливаются НК (см. ст. 53, 54 НК).

Налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.

При определении налоговой базы принимается следующая стоимость имущества:

• по имуществу, подлежащему амортизации, принимается его остаточная стоимость, сформированная в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации;

— по имуществу, не подлежащему амортизации, стоимость указанных объектов для целей налогообложения определяется как разница между их первоначальной стоимостью и величиной износа, исчисляемой по установленным нормам амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета в конце каждого налогового (отчетного) периода.

Порядок начисления амортизации установлен Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01.

В соответствии с указанным Положением стоимость всех объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации, если иное не установлено настоящим Положением.

Так, в частности, амортизация не начисляется по объектам жилищного фонда (жилые дома, общежития, квартиры и др.), объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам (лесного хозяйства, дорожного хозяйства, специализированным сооружениям судоходной обстановки и т.п.), а также продуктивному скоту, буйволам, волам и оленям, многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста.

По указанным объектам основных средств и объектам основных средств некоммерческих организаций производится начисление износа в конце отчетного года по установленным нормам амортизационных отчислений. Движение сумм износа по указанным объектам учитывается на отдельном забалансовом счете.

Данное положение касается и бюджетных учреждений, которые для целей налогообложения должны определять остаточную стоимость основных средств исходя из их балансовой стоимости и величины износа, исчисленного в конце каждого налогового (отчетного) периода в соответствии с правилами ведения бухгалтерского учета для бюджетных организаций.

При этом в письме Минфина РФ от 19.05.2004 г. N 04-05-06/57 «О порядке уплаты налога на имущество организаций бюджетными организациями» разъяснено, что начисление износа по объектам основных средств в соответствии с Инструкцией по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях, утвержденной Приказом Минфина России от 30 декабря 1999 г. N 107н, бюджетными организациями производится в конце календарного года, поэтому для целей определения среднегодовой (средней) стоимости имущества за налоговый (отчетный) период следует учитывать годовую сумму износа, которая должна быть фактически начислена за налоговый период, равномерно распределенную по месяцам налогового периода.

Начисление амортизации объектов основных средств производится одним из следующих способов:

• линейный способ;
• способ уменьшаемого остатка;
• способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
• способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу.

Выбор способа начисления амортизации осуществляется организацией самостоятельно и утверждается приказом по учетной политике.

Согласно п.18 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 объекты основных средств стоимостью не более 10000 рублей за единицу или иного лимита, установленного в учетной политике исходя из технологических особенностей, а также приобретенные книги, брошюры и т.п. издания разрешается списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию.

Данное положение фактически означает, что при расчете налоговой базы стоимость указанных основных средств будет равна нулю.

Таким образом, положения учетной политики организации в целях бухгалтерского учета напрямую влияют на определение налоговой базы по налогу на имущество.

Например, решением от 22.02.01, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 19.04.01 Арбитражного суда Московской области, признано недействительным решение Инспекции МНС РФ по г.Павловский Посад N 02-11153 от 04.12.2000.

Удовлетворяя иск, судебные инстанции указали, что приобретенные истцом в разное время: принтер, процессор, монитор, источник б/п, картридж для принтера, клавиатура, сканер не относятся к основным средствам, учитывались в составе малоценных предметов и других ценностей, поэтому занижение налога на прибыль и налога на имущество не было.

В кассационной жалобе ИМНС РФ по г.Павловский Посад просит об отмене судебных актов, ссылаясь на их незаконность.

Проверив материалы дела, выслушав представителя заявителя, поддержавшего доводы жалобы, представителя ЗАО «Унивесаудит», возражавшего против ее удовлетворения, кассационная инстанция не находит оснований для отмены решения и постановления суда.

В соответствии с п.50 «Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ» (далее — Положение) не относятся к основным средствам и учитываются в организациях в составе средств в обороте предметы стоимостью на дату приобретения не более 100-кратного размера установленного законодательством РФ минимального размера месячной оплаты труда за единицу (исходя из стоимости, предусмотренной в договоре) независимо от срока их полезного использования, за исключением сельскохозяйственных машин и орудий, строительного механизированного инструмента, оружия, а также рабочего и продуктивного скота, которые относятся к основным средствам независимо от их стоимости.

Учитывая, что на дату приобретения стоимость предметов не превышала установленного ранее размере, суд сделал обоснованный вывод о незанижении истцом налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и имущество.

Доводы налоговой инстанции в кассационной жалобе о том, что все приобретенные предметы вычислительной техники используются как единое целое с компьютером, их необходимо учитывать как основные средства, необоснованны.

П.2.3 Положения по бухгалтерскому учету, утвержденного Приказом Минфина РФ N 65н от 03.09.97, на который ссылается ответчик, не устанавливает порядка отнесения предметов к основным средствам, а лишь определяет, что является единицей бухгалтерского учета основных средств.

Решение вопроса о том, в каком порядке учитывать процессор, монитор, принтер — в комплексе или отдельно, в составе основных средств или малоценных, — находится в компетенции руководителя организации.

Поскольку все приобретенные предметы не превышают каждый в отдельности стоимостной предел отнесения к МБП, приобретенные в разное время, вывод судебных инстанций о незаконности оспариваемого решения ответчика является обоснованным.

Налоговая база определяется налогоплательщиками самостоятельно.

При этом для целей налогообложения гл.30 Налогового кодекса РФ в некоторых случаях устанавливает раздельное исчисление налоговой базы.

Так, ст.376 Налогового кодекса РФ устанавливает следующие случаи отдельного исчисления налоговой базы.

Налоговая база определяется отдельно:

1) в отношении имущества, подлежащего налогообложению по местонахождению организации;

2) в отношении имущества каждого обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс;

3) в отношении каждого объекта недвижимого имущества, находящегося вне местонахождения организации, обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс;

4) в отношении части каждого объекта недвижимого имущества в случае, если данный объект, имеет фактическое местонахождение на территориях разных субъектов Российской Федерации либо на территории субъекта Российской Федерации и в территориальном море Российской Федерации (на континентальном шельфе Российской Федерации или в исключительной экономической зоне Российской Федерации);

5) в отношении имущества, облагаемого по разным налоговым ставкам.

Раздельное исчисление налоговых баз в первых четырех случаях вызвано зачислением налога в бюджеты разных субъектов РФ. Пятый случай обусловлен наличием разных налоговых ставок.

При этом в отношении первых четырех случаев возникает вопрос о необходимости раздельного исчисления налоговых баз в случае, когда имущество (организации, обособленного подразделения, отдельные объекты недвижимости) расположено на территории одного субъекта РФ. Фактически для раздельного определения налоговых баз нет необходимости. Однако, гл.30 Налогового кодекса РФ не делает никаких исключений. Предполагается, что данный вопрос необходимо согласовать с налоговым органом.

В четвертом случае налоговая база также определяется отдельно и принимается при исчислении налога в соответствующем субъекте Российской Федерации в части, пропорциональной доле балансовой стоимости объекта недвижимого имущества на территории соответствующего субъекта Российской Федерации.

Налоговая база по месту нахождения организации определяется исходя из стоимости следующего имущества:

• стоимости имущества, находящегося в организации (не включается имущество, учитываемое на отдельном балансе обособленного подразделения, и отдельно расположенные объекты недвижимости);
• стоимости имущества, находящегося в территориальном море Российской Федерации (на континентальном шельфе Российской Федерации или в исключительной экономической зоне Российской Федерации);
• стоимости имущества, находящегося за границей РФ.

Налоговая база по месту нахождения обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс, определяется исходя из стоимости имущества, закрепленного за этим обособленным подразделением (не включаются отдельно расположенные объекты недвижимости)

Имущество данных обособленных подразделений учитывается при определении налоговой базы по месту нахождения организации или по месту нахождения обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс, в зависимости от того на чьем балансе данное имущество учтено.

Налоговая база по месту нахождения иных обособленных подразделений, не имеющих отдельный баланс, отдельно не определяется.

При определении налоговой базы по данному основанию важное значение приобретает понятие «отдельный баланс».

В соответствии со ст. 11 Налогового кодекса РФ понятия и термины, используемые в Налоговом кодексе РФ, применяются в том значении, которое им придается Налоговым кодексом РФ. При отсутствии таких специальных таких термины используются в том значении, которое им придается иными соответствующими отраслями законодательства.

Так, согласно п. 8 Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99 (утв. приказом Минфина РФ от 06.07.1999 г. N 43н) бухгалтерская отчетность должна включать показатели деятельности всех филиалов, представительств и иных подразделений (включая выделенные на отдельные балансы).

При этом никакого определения понятию «отдельный баланс» не дается.

Данное понятие ранее содержалось в недействующем в настоящее время п. 3.4. Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/96 (утв. приказом Минфина РФ от 08.06.1996 г. N 10).

В соответствии с указанным пунктом под отдельным балансом понималась система показателей, формируемая подразделением организации и отражающая его имущественное и финансовое положение на отчетную дату для нужд управления организацией, в том числе составления бухгалтерской отчетности.

В настоящее время, данное определение не применяется. Следовательно, организация должна самостоятельно устанавливать конкретный перечень показателей для формирования отдельного баланса подразделения организации и отражения имущественного и финансового положения подразделения на отчетную дату для нужд управления организацией.

Таким образом, для целей исчисления налога на имущество организаций под отдельным балансом следует понимать перечень показателей, установленных организацией для своих подразделений, выделенных на отдельный баланс. Аналогичная позиция была разъяснена в письме Минфина РФ от 29.03.2004 г. N 04-05-06/27 «О формировании отдельного баланса подразделения организации».

Налоговая база по месту нахождения объекта недвижимого имущества, находящегося вне местонахождения организации, обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс, определяется исходя из стоимости этого имущества.

Налоговая база у иностранных организаций определяется в порядке, аналогичном для российских организаций, с учетом некоторых особенностей.

Налоговая база у иностранных организаций, осуществляющих деятельность в РФ через постоянные представительства, определяется тоже как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.

Для этого, как уже было отмечено ранее, данные представительства ведут учет объектов налогообложения в соответствии с установленным в РФ порядком ведения бухгалтерского учета.

Налоговой базой в отношении объектов недвижимого имущества иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в РФ через постоянные представительства, а также в отношении объектов недвижимого имущества иностранных организаций, не относящихся к деятельности данных организаций в РФ через постоянные представительства, признается инвентаризационная стоимость указанных объектов по данным органов технической инвентаризации.

Уполномоченные органы и специализированные организации, осуществляющие учет и техническую инвентаризацию объектов недвижимого имущества, обязаны сообщать в налоговый орган по местонахождению указанных объектов сведения об инвентаризационной стоимости каждого такого объекта, находящегося на территории соответствующего субъекта РФ, в течение 10 дней со дня оценки (переоценки) указанных объектов.

Налоговая база в отношении каждого вышеназванного объекта недвижимого имущества иностранных организаций принимается равной инвентаризационной стоимости данного объекта недвижимого имущества по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом.

Раздельное исчисление налоговой базы иностранные организации осуществляют:

1) в отношении имущества, подлежащего налогообложению по месту постановки на учет;

2) в отношении каждого объекта недвижимого имущества, находящегося вне местонахождения постоянного представительства;

3) в отношении части каждого объекта недвижимого имущества в случае, если данный объект, имеет фактическое местонахождение на территориях разных субъектов Российской Федерации либо на территории субъекта Российской Федерации и в территориальном море Российской Федерации (на континентальном шельфе Российской Федерации или в исключительной экономической зоне Российской Федерации);

4) в отношении имущества, облагаемого по разным налоговым ставкам.

В третьем случае налоговая база также определяется отдельно и принимается при исчислении налога в соответствующем субъекте Российской Федерации в части, пропорциональной доле инвентаризационной стоимости объекта недвижимого имущества на территории соответствующего субъекта Российской Федерации.

Налоговая база по месту постановки на учет иностранных организаций, осуществляющих деятельность в РФ через постоянные представительства, определяется исходя из стоимости следующего имущества:

• стоимости имущества, относящегося к данному представительству;
• стоимости имущества, находящегося в территориальном море Российской Федерации (на континентальном шельфе Российской Федерации или в исключительной экономической зоне Российской Федерации).

Налоговая база по месту нахождения объекта недвижимого имущества, находящегося вне местонахождения постоянного представительства иностранной организации, исходя из стоимости этого имущества.

Налоговая база по месту постановки на учет иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в РФ через постоянные представительства, определяется исходя из стоимости следующего имущества:

• стоимости имущества, находящегося на территории Российской Федерации;
• стоимости имущества, находящегося в территориальном море Российской Федерации (на континентальном шельфе Российской Федерации или в исключительной экономической зоне Российской Федерации).

Последний случай, как уже было рассмотрено в главе III настоящего издания, по нашему мнению, является не совсем урегулированным. Вывод о подобной схеме учета можно сделать только на основании ст.386 Налогового кодекса РФ, которая определяет порядок сдачи налоговой декларации.

3.3. Налоговый период

Налоговым периодом по налогу на имущество организаций признается календарный год.

Отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

При этом законодательный (представительный) орган субъекта Российской Федерации при установлении налога вправе не устанавливать отчетные периоды.

Как правило, в региональных законах отчетные периоды устанавливаются в аналогичном порядке.

Так, в Законе г.Москвы «О налоге на имущество организаций» от 5 ноября 2003 г. N 64 предусмотрено, что отчетными периодами также признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

В Законе Свердловской области от 27 ноября 2003 г. N 35-ОЗ «Об установлении на территории Свердловской области налога на имущество организаций» отчетные периоды вообще не установлены. Данное положение означает, что в качестве отчетных периодов устанавливаются периоды, закрепленные гл.30 Налогового кодекса РФ, т.е. первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Таким образом, если в региональном законе не установлены иные отчетные периоды, то в качестве них признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Налоговый период — календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате. Налоговый период — один из основных элементов налогообложения, которые должны быть определены в акте законодательства о налогах и сборах для того, чтобы налог считался установленным. Налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов, по итогам которых уплачиваются авансовые платежи (ст. 55 НК).

Налоговым периодом по налогу на имущество организаций признается календарный год.

Отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Законодательный (представительный) орган субъекта РФ при установлении налога вправе не устанавливать отчетные периоды. Но устанавливать иные отчетные (по отношению к предусмотренным в п. 2 ст. 379) законодательные (представительные) органы субъектов РФ не вправе.

На наш взгляд, предоставление законодательным (представительным) органам субъектов РФ права при установлении налога не устанавливать отчетные периоды может привести к возникновению проблемных ситуаций.

Допустим, что в регионе А установлены отчетные периоды, а в регионе Б — не установлены. Организация, зарегистрированная в регионе А, передала в рамках договора совместной деятельности организации, зарегистрированной в регионе Б, имущество, не признаваемое объектом налогообложения (например, деньги, товары, нематериальные активы).

Лицом, ведущим учет общего имущества товарищей, является организация, зарегистрированная в регионе Б.

В рамках заключенного договора о совместной деятельности организация, зарегистрированная в регионе Б, приобрела в феврале дополнительно имущество, признаваемое объектом налогообложения (например, строение, станки).

В результате в конце первого квартала у организации А возникает объект налогообложения (пропорционально доле в общем имуществе товарищей).

В соответствии со своим региональным законодательством организация, зарегистрированная в регионе А, должна определить налоговую базу, исчислить сумму авансового платежа и произвести уплату. При этом исчисление должно быть осуществлено на основе данных, предоставленных организацией, зарегистрированной в регионе Б.

Но в регионе Б не установлены отчетные периоды, а также не установлены обязанности налогоплательщиков по внесению авансовых платежей по налогу на имущество организаций. Если организация, зарегистрированная в регионе Б, не предоставляет информацию об объекте налогообложения организации, зарегистрированной в регионе А, создается следующее положение. Организация, зарегистрированная в регионе А, не может правильно и своевременно выполнить свои обязанности налогоплательщика по налогу на имущество организаций. При этом организация, зарегистрированная в регионе Б, не нарушает никаких обязанностей, установленных своим региональным законодательством, а обязательства, установленные законодательством региона А, на нее не могут быть распространены.

Налоговым периодом всегда признается календарный год.

3.4. Налоговая ставка

Максимальная ставка налога теперь составляет 2,2% (ст.380 Кодекса).

Причем законодательные власти субъектов федерации вправе установить дифференцированные налоговые ставки в зависимости от категорий налогоплательщиков. Например, для организаций, оказывающих почтовые и образовательные услуги, некоммерческих и научных организаций, внебюджетных фондов и др.

Кроме того, ставки могут быть дифференцированы по видам имущества. Например, из состава имущества научных организаций может быть выделено лабораторное имущество для проведения НИОКР, для которого может быть установлена отдельная ставка.

В ст.2 Закона г.Москвы «О налоге на имущество организаций» от 5 ноября 2003 г. N 64 установлена единая для всех налоговая ставка в размере 2,2 процента.

В ст. 2 Закона Свердловской области от 27 ноября 2003 г. N 35-ОЗ «Об установлении на территории Свердловской области налога на имущество организаций» ставки на 2004 год установлены в зависимости от категорий налогоплательщиков:

1) для организаций, осуществляющих перевозки пассажиров метрополитеном, трамваями и (или) троллейбусами, — 0,9 процента;

2) для организаций потребительской кооперации — 1,1 процента;

3) для организаций, осуществляющих добычу полезных ископаемых подземным способом, — 2 процента;

4) для иных категорий налогоплательщиков налога на имущество организаций — 2,2 процента.

С 1 января 2005 года на территории Свердловской области устанавливаются следующие ставки налога на имущество:

1) для организаций, осуществляющих перевозку пассажиров трамваями и (или) троллейбусами, удельный вес доходов которых от осуществления этого вида деятельности составляет в общей сумме их доходов не менее 70 процентов, — 0,9 процента;

2) для организаций потребительской кооперации — 1,1 процента;

3) для организаций, осуществляющих внутригородские и (или) пригородные перевозки пассажиров автомобильным транспортом общего пользования (кроме такси), удельный вес доходов которых от осуществления этих видов деятельности составляет в общей сумме их доходов не менее 70 процентов, — 1,4 процента;

4) для организаций, осуществляющих добычу полезных ископаемых подземным способом, удельный вес доходов которых от осуществления этого вида деятельности составляет в общей сумме их доходов не менее 70 процентов, — 2 процента;

5) для иных категорий налогоплательщиков налога на имущество организаций — 2,2 процента.

Традиционно считается, что совместная деятельность позволяет уменьшить налоги, но только если хотя бы один товарищ — «упрощенец». Сочетание совместной деятельности с УСН — самый распространенный, однако не единственный способ экономии. Есть и другой, позволяющий снизить налог на имущество. Он применим в основном крупными компаниями.

Предположим, что есть завод, который мы назовем ООО «Изготовитель». Там много различного оборудования, зданий, машин — словом, активов, включаемых в базу по налогу на имущество. Значит, и налог этот велик. Теперь допустим, что завод решил заключить договор совместной деятельности с другим предприятием. Учитывая, что сейчас многие производственные объединения представляют собой несколько компаний, входящих в один холдинг, найти нужного товарища будет несложно. В конце концов, новую фирму можно и создать. После того как участник выбран, ООО «Изготовитель», оформив договор, в качестве вклада передает свое оборудование, которое товарищи обязаны оценить (п. 2 ст. 1042 ГК РФ).

Они это и делают, показывая, что цена вклада меньше остаточной стоимости, по которой переданная техника значилась на балансе завода. Объяснить подобную разницу несложно. К примеру, сказав, что оборудование неликвидно, из-за чего занизили его договорную цену, или что балансовая стоимость на заводе завышена.

Переходим к расчету налога. Он определяется «исходя из остаточной стоимости признаваемого объектом налогообложения имущества, внесенного налогоплательщиком по договору простого товарищества» (п. 1 ст. 377 НК РФ).

Ее сообщает участник, ведущий общие дела, а определяется она по данным баланса товарищества. На этот баланс попадает стоимость основного средства, установленная соглашением (п. 18 ПБУ 20/03).

Следовательно, и налог надо платить с нее, что нам подтвердили в ФНС России. Так что если остаточная стоимость оборудования, переданного ООО «Изготовитель» по договору, была 40 000 000 рублей, а оценили его в 30 000 000 рублей, то базой для налога на имущество будет последняя величина.

При максимальной ставке налога экономия на 10 000 000 рублей основных средств составит 220 000 рублей (10 000 000 руб. x 2,2%), что, может, и немного. Но, во-первых, схема почти не требует дополнительных затрат, главные из них — на организацию учета в товариществе. Не придется и перевозить оборудование, оно останется в тех же помещениях, только значиться будет на чужом балансе. Во-вторых, снизив базу один раз, фирма будет экономить налог сразу несколько лет, пока техника не спишется. В-третьих, предложенную методику можно развить, благо при совместной деятельности амортизация начинает считаться заново и по правилам, не зависящим от ранее применяемых (п. 18 ПБУ 20/03).

Иначе говоря, простому товариществу разрешено пересмотреть нормы амортизации, в том числе и повысив их. Подобное увеличение должно быть разумно и оправданно тем, что срок, отведенный для работы оборудования у старого владельца, был завышен. Вот поэтому при передаче ценностей товарищество установило новый период эксплуатации. Он должен быть подтвержден, например, правительственными нормами амортизации или заключением экспертов, работающих на предприятиях, ведущих совместную деятельность, или рекомендациями изготовителей и т.д.

Минус всей этой схемы в том, что ее можно использовать, немного скорректировав документы. Ведь по схеме ООО «Изготовитель» по-прежнему само производит продукцию, а второй товарищ отвечает за другие вопросы, например реализацию. Это всего лишь совместные операции (п. 6 ПБУ 20/03), они не предусматривают изменения стоимости основных средств. Значит, нужно внести корректировки и показать, что по бумагам товарищи одни и те же работы выполняют вместе. Поэтому потребуются бумаги, подтверждающие, что сотрудники второй организации эксплуатируют станки, участвуют в обслуживании, а работники «Изготовителя», в свою очередь, способствуют, допустим, продаже товара. Эта проблема решаема. Достаточно в табелях, различных приказах, ведомостях на начисление зарплаты… изменить фактические должности части персонала. Тем более что такие подтасовки и вечными-то быть не должны. Поработав несколько месяцев по совместному договору, его можно расторгнуть, а все оборудование снова вернуть на баланс ООО «Изготовитель». Учтено оно будет по той стоимости, что значилась в балансе товарищества, то есть заниженной (п. 15 ПБУ 20/03), с которой налог на имущество минимален.

3.5. Порядок исчисления налога

Порядок исчисления налога — порядок определения сумм налоговых платежей по конкретному виду налогообложения; один из основных элементов налогообложения, которые должны быть определены в акте законодательства РФ о налогах и сборах для того, чтобы налог считался установленным.

Порядок исчисления налога и сумм авансовых платежей по налогу установлен ст.382 Налогового кодекса РФ.

При этом необходимо учитывать, что способ уплаты налога (авансовый или единовременно по окончании налогового периода) устанавливаются региональными законами. Следовательно, если в законе субъекта РФ не будут установлены авансовые платежи, то на территории данного субъекта РФ авансовые платежи не уплачиваются.

Также законодательный (представительный) орган субъекта РФ при установлении налога вправе предусмотреть для отдельных категорий налогоплательщиков право не исчислять и не уплачивать авансовые платежи по налогу в течение налогового периода.

Сумма налога (СН) исчисляется по итогам налогового периода как произведение соответствующей налоговой ставки и налоговой базы, определенной за налоговый период.

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода, определяется как разница между суммой налога, исчисленной в целом за год, и суммами авансовых платежей по налогу, исчисленных в течение налогового периода.

Сумма авансового платежа по налогу исчисляется по итогам каждого отчетного периода в размере одной четвертой произведения соответствующей налоговой ставки и средней стоимости имущества, определенной за отчетный период.

Сумма авансового платежа по налогу в отношении отдельных объектов недвижимого имущества иностранных организаций, исчисляется по истечении отчетного периода как одна четвертая инвентаризационной стоимости объекта недвижимого имущества по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом, умноженная на соответствующую налоговую ставку.

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется отдельно:

• в отношении имущества, подлежащего налогообложению по местонахождению организации (месту постановки на учет в налоговых органах постоянного представительства иностранной организации);
• в отношении имущества каждого обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс;
• в отношении каждого объекта недвижимого имущества, находящегося вне местонахождения организации, обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс, или постоянного представительства иностранной организации;
• в отношении имущества, облагаемого по разным налоговым ставкам.

  3.6.

Порядок и сроки уплаты налогов

Порядок уплаты налога — порядок внесения или перечисления налоговых платежей в бюджет; один из основных элементов налогообложения, которые должны быть определены в акте законодательства РФ о налогах и сборах для того, чтобы налог считался установленным. Уплата налога производится разовой уплатой всей суммы налога либо в ином порядке, предусмотренном НК и другими актами законодательства о налогах и сборах. Подлежащая уплате сумма налога уплачивается (перечисляется) налогоплательщиком или налоговым агентом в установленные сроки. Уплата налогов производится в наличной или безналичной форме. Конкретный порядок уплаты налога устанавливается применительно к каждому налогу (см. ст. 58 НК).

Срок уплаты налогов (сборов) — календарная дата, установленная или определяемая в соответствии с актами законодательства о налогах и сборах, являющаяся последним днем, когда должна быть произведена уплата налога. Сроки уплаты налогов являются одним из основных элементов налогообложения, которые должны быть определены для того, чтобы налог считался установленным. Правила определения сроков, в том числе и для уплаты налогов, приведены в ст. 57 НК. Сроки уплаты налогов и сборов устанавливаются применительно к каждому налогу и сбору. Изменение установленного срока уплаты налога и сбора допускается только в порядке, предусмотренном НК. При уплате налога и сбора с нарушением срока уплаты налогоплательщик (плательщик сбора) уплачивает пени в порядке и на условиях, предусмотренных НК.

Порядок и сроки уплаты налога и авансовых платежей установлен ст.ст.382-385 Налогового кодекса РФ.

Налог и авансовые платежи по налогу подлежат уплате налогоплательщиками в порядке и сроки, которые установлены законами субъектов Российской Федерации.

В течение налогового периода налогоплательщики уплачивают авансовые платежи по налогу, если законом субъекта Российской Федерации не предусмотрено иное.

По истечении налогового периода налогоплательщики уплачивают окончательную сумму налога.

В ст.3 Закона г.Москвы «О налоге на имущество организаций» от 5 ноября 2003 г. N 64 установлено, что:

• налог, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом;
• авансовые платежи по налогу по итогам отчетного периода уплачиваются не позднее 30 дней с даты окончания соответствующего отчетного периода.

В ст.4 Закона Свердловской области от 27 ноября 2003 г. N 35-ОЗ «Об установлении на территории Свердловской области налога на имущество организаций» установлено, что:

• авансовые платежи по налогу на имущество организаций уплачиваются в текущем налоговом периоде не позднее 5 мая, 5 августа и 5 ноября;
• сумма налога на имущество организаций, исчисленная по итогам налогового периода, уплачивается не позднее 10 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, в отношении имущества постоянных представительств уплачивают налог и авансовые платежи по налогу в бюджет по месту постановки указанных постоянных представительств на учет в налоговых органах.

В отношении отдельных объектов недвижимого имущества иностранной организации налог и авансовые платежи по налогу подлежат уплате в бюджет по местонахождению объекта недвижимого имущества.

В отношении объектов недвижимого имущества, входящего в состав Единой системы газоснабжения в соответствии с Федеральным законом от 31 марта 1999 г. N 69-ФЗ «О газоснабжении в Российской Федерации», налог перечисляется в бюджеты субъектов Российской Федерации пропорционально стоимости этого имущества, фактически находящегося на территории соответствующего субъекта Российской Федерации.

Организация, в состав которой входят обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, уплачивает налог и авансовые платежи по налогу в бюджет по местонахождению каждого из обособленных подразделений.

При этом налог (авансовые платежи) уплачиваются в отношении имущества, находящегося на отдельном балансе указанных обособленных подразделений.

Сумма налога определяется как произведение налоговой ставки, действующей на территории соответствующего субъекта Российской Федерации, на которой расположены эти обособленные подразделения, и налоговой базы (средней стоимости имущества), определенной за налоговый (отчетный) период.

Организация, учитывающая на балансе объекты недвижимого имущества, находящиеся вне местонахождения организации или ее обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс, уплачивает налог (авансовые платежи по налогу) в бюджет по местонахождению каждого из указанных объектов недвижимого имущества.

При этом сумма налога определяется как произведение налоговой ставки, действующей на территории соответствующего субъекта Российской Федерации, на которой расположены эти объекты недвижимого имущества, и налоговой базы (средней стоимости имущества), определенной за налоговый (отчетный) период, в отношении каждого объекта недвижимого имущества.

3.7. Налоговые льготы

В НК РФ предусмотрены два вида налоговых льгот:

• предоставляемые на федеральном уровне в виде полного освобождения от уплаты налога;
• устанавливаемые субъектами Российской Федерации.

Кроме того, на основании пункта 4 статьи 374 НК РФ отдельные виды имущества вообще не признаются объектами налогообложения. К ним относятся земельные участки (поскольку они облагаются земельным налогом), иные объекты природопользования (водные объекты и другие природные ресурсы), а также имущество, используемое для нужд обороны, гражданской обороны, обеспечения безопасности и охраны правопорядка в РФ, находящееся в ведении федеральных органов исполнительной власти, в которых законодательно предусмотрена военная и (или) приравненная к ней служба.

В целом перечень льгот по налогу на имущество, установленный главой 30 НК РФ, значительно меньше того, что был предусмотрен Законом РФ «О налоге на имущество предприятий». По мнению начальника Управления ресурсных и имущественных налогов МНС РФ А. Федорова, «в списке остался только минимум льгот, обусловленных общеэкономическими государственными задачами. Дополнительные льготы должны установить региональные законодатели. Поскольку региональные и местные налоги — это основа региональных бюджетов, логично : предоставить им право самим распоряжаться своими деньгами. Ряд налоговых льгот, которые все же попали в НК РФ, имеет четкий срок действия — год или два. Это сделано специально для того, чтобы региональные законодатели успели оценить и посчитать выгоды от введения той или иной льготы».

В отношении налога на имущество организаций необходимо различать два вида налоговых льгот:

• льготы федеральные, установленные ст.381 Налогового кодекса РФ;
• льготы региональные, установленные региональными законами.

Первая категория льгот применяется на всей территории РФ, где введен налог на имущество. Вторая категория — на территории соответствующего субъекта РФ.

Федеральные налоговые льготы можно разделить на два вида:

• налоговые льготы, предоставляющие полное освобождение от уплаты налога определенным организациям;
• налоговые льготы, предоставляющие освобождение от уплаты налога по отдельному виду имущества.

У организаций, для которых предусмотрено полное освобождение от уплаты налога, льготируется все их имущество, независимо от функционального назначения или фактического использования данного имущества.

Полное освобождение от уплаты налога имеют следующие организации.

1) Специализированные протезно-ортопедические предприятия.

Данная льгота аналогична льготе, ранее предусмотренной подп.»в» ст.4 Закона РФ от 13 декабря 1991 г. N 2030-1 «О налоге на имущество предприятий».

В п.8 Методических рекомендаций для использования в практической работе при осуществлении контроля за правомерностью использования налогоплательщиками льгот по налогу на имущество предприятий (приложение к письму МНС РФ от 11.03.2001 г. N ВТ-6-04/197@) в отношении аналогичной льготы было разъяснено следующее:

«Пунктом «в» статьи 4 Закона Российской Федерации «О налоге на имущество предприятий» установлено, что данным налогом не облагается имущество специализированных протезно-ортопедических предприятий.

Льгота по налогу предоставляется организациям, специализирующимся на производстве протезно-ортопедической продукции.

Имущество организаций, занимающихся на основании лицензии терапевтической стоматологией, ортопедической стоматологией (протезированием), ортопедической и медицинской статистикой, облагается налогом на имущество в общеустановленном порядке. Эти организации имеют право на частичную льготу по налогу на имущество предприятий, установленную пунктом «а» статьи 5 Закона в части объектов жилищно-коммунальной и социально-культурной сферы, в соответствии с которой из налоговой базы эти организации вправе исключать медицинское оборудование, инструменты и иные аналогичные объекты, предназначенные для оказания медицинских услуг».

2) Коллегии адвокатов, адвокатские бюро и юридические консультации.

Деятельность указанных организаций регулируется Федеральным законом от 31 мая 2002 г. N 63-ФЗ «Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации».

Формами адвокатских образований в виде организаций являются: коллегия адвокатов, адвокатское бюро и юридическая консультация.

Коллегия адвокатов и адвокатское бюро является некоммерческой организацией, основанной на членстве и действующей на основании устава, утверждаемого ее учредителями, и заключаемого ими учредительного договора.

Юридическая консультация является некоммерческой организацией, созданной в форме учреждения. Вопросы создания, реорганизации, преобразования, ликвидации и деятельности юридической консультации регулируются Гражданским кодексом РФ, Федеральным законом «О некоммерческих организациях».

3) Государственные научные центры

Государственные научные центры — это научные организации, которые имеют уникальное опытно-экспериментальное оборудование, располагают научными работниками и специалистами высокой квалификации, научная и (или) научно-техническая деятельность которых получила международное признание.

Статус государственного научного центра присваивается Правительством РФ.

В соответствии со ст.5 Федерального закона от 23 августа 1996 г. N 127-ФЗ «О науке и государственной научно-технической политике» научной организацией признается юридическое лицо независимо от организационно-правовой формы и формы собственности, а также общественное объединение научных работников, осуществляющие в качестве основной научную и (или) научно-техническую деятельность, подготовку научных работников и действующие в соответствии с учредительными документами научной организации.

Правительство РФ и органы исполнительной власти субъектов РФ организуют в соответствии с законодательством РФ государственную аккредитацию научных организаций и выдают им свидетельства о государственной аккредитации.

Данные льготы можно разделить на две группы:

• временные льготы;
• льготы, действующие неопределенное время.

От уплаты налога на имущество освобождаются следующие организации.

1) Организации — в отношении объектов мобилизационного назначения и мобилизационных мощностей, законсервированных и (или) не используемых в производстве; испытательных полигонов, снаряжательных баз, аэродромов, объектов единой системы организации воздушного движения, отнесенных в соответствии с законодательством РФ к объектам особого назначения.

Указанная льгота утрачивает силу с 1 января 2005 года.

По данному основанию льготированию подлежит следующее имущество:

• объекты мобилизационного назначения и мобилизационных мощностей, законсервированных и (или) не используемых в производстве;
• объекты испытательных полигонов;
• объекты снаряжательных баз;
• объекты аэродромов;
• объекты единой системы организации воздушного движения, отнесенные в соответствии с законодательством РФ к объектам особого назначения.

Основанием для предоставления льготы являются документы, подтверждающие наличие на балансе предприятия мобилизационных мощностей и мобилизационного резерва. К таким документам относятся соответствующее решение (постановление, приказ и т.п.) органа государственной власти (законодательной, исполнительной), определившего конкретной организации мобилизационный план, а также перечень мобилизационного имущества, согласованный с этим органом власти.

В тоже время следует помнить, что налогоплательщик обязан обеспечить раздельный учет льготируемого имущества. При отсутствии раздельного учета льгота не предоставляется. Аналогичная позиция содержится в письмах Минфина РФ от 23 августа 2000 г. N 04-05-06/66, от 5 октября 2000 г. N 04-05-06/77 и от 16 ноября 2000 г. N 04-05-06/84.

Хотелось бы обратить ваше внимание на принятое 12 декабря 2002 года «Положение о порядке экономического стимулирования мобилизационной подготовки экономики» приказами Минэкономразвития РФ N ГГ-181, Минфина РФ N 13-6-5/9564, МНС РФ N БГ-18-01/3. Настоящее положение устанавливает для организаций, имеющих мобилизационные задания (заказы) и выполняющих работы по мобилизационной подготовке, порядок оформления документов, необходимых для предоставления указанным организациям льгот по налогу на имущество и земельному налогу, а также для включения в состав внереализационных расходов затрат в виде не подлежащих компенсации из бюджета расходов на проведение работ по мобилизационной подготовке в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Кроме того, необходимо учитывать требования Письма МНС РФ от 29 апреля 2002 г. N НА-6-21/639 «О сведениях, составляющих государственную тайну».

2) Организации — в отношении объектов жилищного фонда и инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса, содержание которых полностью или частично финансируется за счет средств бюджетов субъектов РФ и (или) местных бюджетов.

Указанная льгота утрачивает силу с 1 января 2006 года.

При применении данной льготы необходимо учитывать, что она предоставляется в отношении перечисленных объектов только в том случае, если их содержание полностью или частично финансируется за счет средств бюджетов субъектов РФ и (или) местных бюджетов.

3) Организации — в отношении объектов социально-культурной сферы, используемых ими для нужд культуры и искусства, образования, физической культуры и спорта, здравоохранения и социального обеспечения.

Указанная льгота утрачивает силу с 1 января 2006 года.

Как было ранее разъяснено в Инструкции ГНС РФ от 08.06.1995 г. N 33 «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий» к нуждам образования и культуры относится:

• имущество, используемое для дошкольных и других учреждений образования, учебно-производственных комбинатов и учебных участков, учебно-опытных, опытных хозяйств, мастерских, цехов, ведущих подготовку и переподготовку рабочих и специалистов;
• оздоровительных спортивных лагерей и лагерей труда и отдыха для детей и учащейся молодежи;
• центров, клубов и кружков (в сфере образования);
• предприятий и организаций, выпускающих или реализующих учебно-техническую продукцию, наглядные пособия и оборудование для учебных заведений, осуществляющих снабжение, ремонт и хозяйственное обслуживание учреждений образования (в доле, относящейся к указанной продукции, работам и услугам);
• курсовой сети по профессиональной подготовке и переподготовке населения;
• детских экскурсионно-туристических организаций, а также других учреждений и организаций, деятельность которых отвечает целям образования;

• стационарных и передвижных клубов (домов и дворцов культуры);
• библиотек;
• музеев;
• зоопарков;
• парков культуры и отдыха;
• социально-культурных специализированных и многофункциональных комплексов и объединений;
• научно-методических центров творчества и культурно-просветительной работы;
• театров;
• стационарных и передвижных цирков;
• филармоний;
• кинопроката;
• кинотеатров;
• киноустановок;
• киностудий;
• планетариев.

Применительно к гл. 30 Налогового кодекса РФ в письме Минфина РФ от 03.06.2004 г. N 03-05-06/63 было разъяснено, что при определении состава объектов основных средств социально-культурной сферы рекомендуется руководствоваться Общероссийским классификатором основных фондов (ОКОФ), поскольку группировки объектов в ОКОФ образованы в основном по признакам назначения, связанным с видами деятельности, осуществляемыми с использованием этих объектов и производимыми в результате этой деятельности продукцией и услугами.

Указанная льгота предоставляется организациям независимо от источника приобретения имущества, а также любых форм собственности при условии использования основных средств социально-культурной сферы (движимых и недвижимых) непосредственно этими организациями либо специализированными организациями, привлеченными налогоплательщиками для оказания соответствующих услуг, по целевому назначению.

При этом объектами культуры, искусства, образования, здравоохранения, физической культуры и спорта, социального обеспечения является единый имущественный комплекс, который функционально предназначен и используется организацией для культуры, искусства, образования, здравоохранения, физической культуры и спорта, социального обеспечения.

Соответствующее предназначение объекта основных средств (движимого и недвижимого) определяется уставом (положением) организации, первичными документами на эти объекты и распорядительными документами организации в отношении использования объектов основных средств для культуры, искусства, образования, здравоохранения, физической культуры и спорта, социального обеспечения.

Не подлежат льготированию объекты социально-культурной сферы, полностью используемые в течение налогового (отчетного) периода не для указанных нужд, в том числе полностью сдаваемые в аренду (в случае когда предоставление в аренду является видом деятельности организации, отличной от деятельности в области культуры и искусства, образования, физической культуры и спорта, здравоохранения и социального обеспечения).

В случае если деятельность организации, связанная с культурой, искусством, образованием, физической культурой и спортом, здравоохранением и социальным обеспечением, непосредственно является целью создания организации, что закреплено в ее учредительных документах, и иные виды деятельности организация не осуществляет, то основные средства, используемые в целях культуры, образования, здравоохранения, социального обеспечения, находящиеся на балансе данной организации, не подлежат налогообложению налогом на имущество организаций.

Если организации социально-культурной сферы осуществляют одновременно с основной деятельностью иные виды деятельности (т.е. не по основному направлению деятельности), например занимаются торговлей, сдачей имущества в аренду и т.п., то указанные основные средства, полностью используемые для других видов деятельности, подлежат налогообложению. В этом случае организация в целях налогообложения налогом на имущество организаций должна обеспечить раздельный (обособленный) учет такого имущества. Аналогичное разъяснение было также дано в письме МНС РФ от 28.05.2004 г. N 21-3-04/44 «О налоге на имущество организаций».

4) Научные организации Российской академии наук, Российской академии медицинских наук, Российской академии сельскохозяйственных наук, Российской академии образования, Российской академии архитектуры и строительных наук, Российской академии художеств — в отношении имущества, используемого ими в целях научной (научно-исследовательской) деятельности.

Указанная льгота утрачивает силу с 1 января 2006 года.

Данная льгота предоставляется только перечисленным выше организациям, в отношении имущества, используемого ими в целях научной (научно-исследовательской) деятельности. Если имущество используется в иных целях, то оно подлежит налогообложению в общем порядке.

От уплаты налога на имущество освобождаются следующие организации.

1) Организации и учреждения уголовно-исполнительной системы Министерства юстиции РФ — в отношении имущества, используемого для осуществления возложенных на них функций.

В соответствии со ст.5 Закона РФ от 21 июля 1993 г. N 5473-1 «Об учреждениях и органах, исполняющих уголовные наказания в виде лишения свободы» уголовно-исполнительная система Российской Федерации включает в себя: учреждения, исполняющие наказания; территориальные органы уголовно-исполнительной системы; центральный орган уголовно-исполнительной системы Министерства юстиции Российской Федерации.

При этом следует также иметь в виду, что вышеназванным Законом определено, что в уголовно-исполнительную систему по решению Правительства РФ могут входить следственные изоляторы, предприятия, специально созданные для обеспечения деятельности уголовно-исполнительной системы, научно-исследовательские, проектные, лечебные, учебные и иные учреждения.

2) Религиозные организации — в отношении имущества, используемого ими для осуществления религиозной деятельности.

В соответствии со ст.8 Федерального закона от 26 сентября 1997 г. N 125-ФЗ «О свободе совести и о религиозных объединениях» религиозной организацией признается добровольное объединение граждан РФ, иных лиц, постоянно и на законных основаниях проживающих на территории РФ, образованное в целях совместного исповедания и распространения веры и в установленном законом порядке зарегистрированное в качестве юридического лица.

Данная льгота применяется только в отношении имущества, которое используется для осуществления религиозной деятельности. Иное имущество подлежит налогообложению в общем порядке.

3) Общероссийские общественные организации инвалидов, а также организаций и учреждений, созданных ими.

По данному основанию освобождаются следующие организации и учреждения.

а) Общероссийские общественные организации инвалидов (в том числе созданные как союзы общественных организаций инвалидов), среди членов которых инвалиды и их законные представители составляют не менее 80 процентов, — в отношении имущества, используемого ими для осуществления их уставной деятельности.

Согласно ст.8 Федерального закона от 19 мая 1995 г. N 82-ФЗ «Об общественных объединениях» общественной организацией является основанное на членстве общественное объединение, созданное на основе совместной деятельности для защиты общих интересов и достижения уставных целей объединившихся граждан.

При этом в Российской Федерации создаются и действуют общероссийские, межрегиональные, региональные и местные общественные объединения.

Под общероссийским общественным объединением понимается объединение, которое осуществляет свою деятельность в соответствии с уставными целями на территориях более половины субъектов РФ и имеет там свои структурные подразделения — организации, отделения или филиалы и представительства.

Под межрегиональным общественным объединением понимается объединение, которое осуществляет свою деятельность в соответствии с уставными целями на территориях менее половины субъектов РФ и имеет там свои структурные подразделения — организации, отделения или филиалы и представительства.

Под региональным общественным объединением понимается объединение, деятельность которого в соответствии с его уставными целями осуществляется в пределах территории одного субъекта РФ.

Под местным общественным объединением понимается объединение, деятельность которого в соответствии с его уставными целями осуществляется в пределах территории органа местного самоуправления.

В соответствии со ст.33 Федерального закона от 24 ноября 1995 г. N 181-ФЗ «О социальной защите инвалидов в Российской Федерации» общественными организациями инвалидов признаются организации, созданные инвалидами и лицами, представляющими их интересы, в целях защиты прав и законных интересов инвалидов, обеспечения им равных с другими гражданами возможностей, решения задач общественной интеграции инвалидов, среди членов которых инвалиды и их законные представители (один из родителей, усыновителей, опекун или попечитель) составляют не менее 80 процентов, а также союзы (ассоциации) указанных организаций.

Таким образом, общественные организации инвалидов являются разновидностью общественных организаций.

При этом льгота по налогу на имущество предусмотрена только для общероссийских общественных организаций инвалидов. Иные общественные организации инвалидов данной льготы не имеют. Данное положение носит дискриминационный характер.

В этой связи интересно Постановление Конституционного суда РФ от 23 декабря 1999 г. N 18-П по делу о проверке конституционности отдельных положений статей 1, 2, 4 и 6 Федерального закона от 4 января 1999 г. «О тарифах страховых взносов в Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ, Государственный фонд занятости населения РФ и в фонды обязательного медицинского страхования на 1999 год» и статьи 1 Федерального закона от 30 марта 1999 г. «О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон «О тарифах страховых взносов в Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ, Государственный фонд занятости населения РФ и в фонды обязательного медицинского страхования на 1998 год» в связи с жалобами граждан, общественных организаций инвалидов и запросами судов.

Указанное дело также касалось установления неравного положения между общероссийскими и иными общественными организациями инвалидов. При чем по данному делу Конституционный суд поддержал позицию общественных организаций инвалидов. В частности в вышеназванном постановлении Конституционного суда РФ было указано следующее:

«7. В отличие от прежних законов о тарифах страховых взносов в государственные социальные внебюджетные фонды Федеральный закон от 4 января 1999 года предусмотрел в пункте «б» статьи 6, что от уплаты страховых взносов в эти фонды освобождаются общероссийские организации инвалидов, в том числе созданные как союзы общественных организаций инвалидов, их региональные и территориальные организации и организации, единственным собственником имущества которых являются указанные общественные организации.

Согласно статье 30 Конституции Российской Федерации каждый имеет право на объединение; свобода деятельности общественных объединений гарантируется; никто не может быть принужден к вступлению в какое-либо объединение или пребыванию в нем. Названные конституционные положения конкретизированы в Федеральных законах от 19 мая 1995 года «Об общественных объединениях» и от 24 ноября 1995 года «О социальной защите инвалидов в Российской Федерации». Исходя из конституционного истолкования содержащихся в них норм, общественные организации инвалидов являются одной из организационно-правовых форм общественных объединений. Они создаются в целях защиты прав и законных интересов инвалидов, обеспечения им равных с другими гражданами возможностей, т.е. выступают формой социальной защиты инвалидов (статья 33 Федерального закона «О социальной защите инвалидов в Российской Федерации»).

По территориальной сфере деятельности такие организации могут быть общероссийскими, межрегиональными, региональными и местными и независимо от их организационно-правовых форм равны перед законом (статьи 14 и 15 Федерального закона «Об общественных объединениях»).

Освобождение от уплаты страховых взносов в государственные социальные внебюджетные фонды как разновидность государственной поддержки адресовано одной и той же категории граждан — инвалидам и поэтому не может зависеть от статуса общественной организации. Следовательно, любые, а не только общероссийские, общественные организации инвалидов должны иметь возможность получения такой поддержки. Этот вывод согласуется с пунктом 10 Декларации о правах инвалидов, принятой Генеральной Ассамблеей ООН (Резолюция 3447 (XXX) от 9 декабря 1975 года), устанавливающим, что инвалиды должны быть защищены от любых видов регламентации, носящих дискриминационный характер, и вытекает из положений статей 2-4 ратифицированной Российской Федерацией Конвенции MOT 1983 года N 159 «О профессиональной ориентации и занятости инвалидов», согласно которым национальная политика в области профессиональной реабилитации и занятости инвалидов должна распространяться на все категории инвалидов и быть основанной на принципе равенства возможностей, обеспечиваемых инвалидам, как и трудящимся в целом, а специальные меры, направленные на обеспечение для инвалидов подлинного равенства возможностей, нельзя считать дискриминационными.

Между тем пункт «б» статьи 6 Федерального закона от 4 января 1999 года лишает общественные организации инвалидов, не входящие в состав общероссийских, такой государственной поддержки, как освобождение от уплаты страховых взносов в государственные социальные внебюджетные фонды, что ставит их в худшее положение по отношению к общероссийским общественным организациям инвалидов, и без учета их существенно ограниченных возможностей возлагает на них равные с любыми другими работодателями обязанности по уплате страховых взносов.

Следовательно, данная норма носит дискриминационный характер постольку, поскольку в соответствии с ней устанавливаются необоснованные и несправедливые различия при предоставлении государственной поддержки общественным организациям инвалидов в зависимости от того, входят они в состав общероссийских или нет. Тем самым нарушается конституционный принцип равенства (статья 19, части 1 и 2, Конституции Российской Федерации)».

б) Организации, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов указанных выше общероссийских общественных организаций инвалидов, если среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50 процентов, а их доля в фонде оплаты труда — не менее 25 процентов, — в отношении имущества, используемого ими для производства и (или) реализации товаров (за исключением подакцизных товаров, минерального сырья и иных полезных ископаемых, а также иных товаров по перечню, утверждаемому Правительством РФ по согласованию с общероссийскими общественными организациями инвалидов), работ и услуг (за исключением брокерских и иных посреднических услуг).

Указанный перечень товаров, производимых с использованием имущества организаций, не подлежащих освобождению от обложения налогом на имущество организаций, и (или) реализуемых такими организациями утвержден Постановлением Правительства РФ от 18.02.04 г. N 90.

В данный перечень включены следующие товары:

• шины для автомобилей;
• охотничьи ружья;
• яхты, катера (кроме имеющих специальное назначение);
• продукция черной и цветной металлургии (кроме вторичного сырья и метизов);
• драгоценные камни и драгоценные металлы;
• меховые изделия (кроме изделий детского ассортимента);
• высококачественные изделия из хрусталя и фарфора;
• икра осетровых и лососевых рыб;
• готовая деликатесная продукция из ценных видов рыб и морепродуктов.

в) Учреждения, единственными собственниками имущества которых являются указанные выше общероссийские общественные организации инвалидов, — в отношении имущества, используемого ими для достижения образовательных, культурных, лечебно-оздоровительных, физкультурно-спортивных, научных, информационных и иных целей социальной защиты и реабилитации инвалидов, а также для оказания правовой и иной помощи инвалидам, детям-инвалидам и их родителям.

4) Организации, основным видом деятельности которых является производство фармацевтической продукции, — в отношении имущества, используемого ими для производства ветеринарных иммунобиологических препаратов, предназначенных для борьбы с эпидемиями и эпизоотиями.

Данные организации освобождаются от налогообложения только по имуществу, используемому ими для производства ветеринарных иммунобиологических препаратов, предназначенных для борьбы с эпидемиями и эпизоотиями. В отношении иного имущества налог уплачивается в общем порядке.

5) Организации — в отношении объектов, признаваемых памятниками истории и культуры федерального значения в установленном законодательством РФ порядке.

Согласно ст.4 Федерального закона РФ от 25 июня 2002 г. N 73-ФЗ «Об объектах культурного наследия (памятниках истории и культуры) народов Российской Федерации» объекты культурного наследия подразделяются на следующие категории историко-культурного значения:

объекты культурного наследия федерального значения

объекты культурного наследия регионального значения

объекты культурного наследия местного (муниципального) значения

Льгота по налогу предоставляется только в отношении памятников истории и культуры федерального значения.

6) Организации — в отношении ядерных установок, используемых для научных целей, пунктов хранения ядерных материалов и радиоактивных веществ, а также хранилищ радиоактивных отходов.

7) Организации — в отношении ледоколов, судов с ядерными энергетическими установками и судов атомно-технологического обслуживания.

8) Организации — в отношении железнодорожных путей общего пользования, федеральных автомобильных дорог общего пользования, магистральных трубопроводов, линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов.

Перечень имущества, относящегося к указанным объектам, утверждается Правительством РФ.

9) Организации — в отношении космических объектов.

Перечень льгот, установленный ст.381 Налогового кодекса РФ существенно отличается от льгот, предусмотренных ранее Законом РФ от 13 декабря 1991 г. N 2030-1 «О налоге на имущество предприятий».

Как уже отмечалось ранее, при установлении налога законами субъектов РФ могут также предусматриваться дополнительные налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиками.

Действие указанных льгот будет ограничиваться пределами территории соответствующего субъекта РФ.

Согласно ст.3 Закона Свердловской области от 27 ноября 2003 г. N 35-ОЗ «Об установлении на территории Свердловской области налога на имущество организаций» от уплаты налога на имущество освобождаются следующие организации:

1) Органы государственной власти Свердловской области, органы местного самоуправления муниципальных образований, расположенных на территории Свердловской области;

• Данная льгота предоставляется на основании письменного заявления о предоставлении налоговой льготы по налогу на имущество организаций.

2) Бюджетные учреждения, финансируемые за счет средств областного бюджета или бюджетов муниципальных образований, расположенных на территории Свердловской области.

Данная льгота предоставляется на основании:

1) письменного заявления о предоставлении налоговой льготы по налогу на имущество организаций;

2) документа, выданного органом, исполняющим бюджет, за счет средств которого финансируется учреждение, о выделении ему бюджетных ассигнований в соответствующем отчетном или налоговом периоде.

3) Организации, занимающиеся производством, переработкой, хранением сельскохозяйственной продукции, удельный вес доходов которых от осуществления данных видов деятельности составляет в общей сумме их доходов не менее 70 процентов;

Данная льгота предоставляется на основании:

1) письменного заявления о предоставлении налоговой льготы по налогу на имущество организаций;

2) документов, подтверждающих, что удельный вес доходов организации от производства, переработки, хранения сельскохозяйственной продукции составляет в общей сумме доходов данной организации не менее 70 процентов.

4) Организации, занимающиеся выращиванием, ловом, переработкой рыбы, удельный вес доходов которых от осуществления данных видов деятельности составляет в общей сумме их доходов не менее 70 процентов.

Данная льгота предоставляется на основании:

1) письменного заявления о предоставлении налоговой льготы по налогу на имущество организаций;

2) документов, подтверждающих, что удельный вес доходов организации от выращивания, лова, переработки рыбы составляет в общей сумме доходов данной организации не менее 70 процентов.

Налогоплательщики налога на имущество организаций представляют документы, необходимые для предоставления им налоговой льготы, предусмотренной в пункте 2 настоящей статьи, одновременно с налоговыми расчетами по авансовым платежам и налоговой декларацией по этому налогу.

5) Организации народных художественных промыслов.

Данная льгота предоставляется на основании:

1) письменного заявления о предоставлении налоговой льготы по налогу на имущество организаций;

2) документов, подтверждающих, что изделия народных художественных промыслов по данным федерального государственного статистического наблюдения за предыдущий год составляют не менее 50 процентов в общем объеме производимых данной организацией товаров и оказываемых ею услуг.

6) Жилищно-строительные кооперативы и товарищества собственников жилья.

Данная льгота предоставляется на основании:

1) письменного заявления о предоставлении налоговой льготы по налогу на имущество организаций;

2) копий учредительных документов.

7) Организации, осуществляющие перевозку пассажиров метрополитеном.

Данная льгота предоставляется на основании:

1) письменного заявления о предоставлении налоговой льготы по налогу на имущество организаций;

2) копий учредительных документов.

Заключение

Сложившаяся в последнее время практика взаимоотношений государства и бизнеса показывает, что применять схемы по оптимизации налогообложения пока еще можно, но очень осторожно. Тем не менее есть и совершенно законные способы минимизировать налоги.

Библиография

Конституция Российской Федерации. Принята Всенародным голосованием 12 декабря 1993 года // Российская газета. №237. 25.12.1993г.

Налоговый кодекс Российской Федерации от 31 июля 1998 г. N 146-ФЗ. Часть первая. // Собрание законодательства Российской Федерации от 3 августа 1998 г. N 31 ст. 3824

Налоговый кодекс Российской Федерации от 5 августа 2000 г. N 117-ФЗ. Часть вторая. // Собрание законодательства Российской Федерации от 7 августа 2000 г. N 32 ст. 3340

Федеральный закон от 11 ноября 2003 г. N 139-ФЗ «О внесении дополнения в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменения и дополнения в статью 20 Закона Российской Федерации «Об основах налоговой системы в Российской Федерации», а также о признании утратившими силу актов законодательства Российской Федерации в части налогов и сборов» // Собрание законодательства Российской Федерации. 2003. N 46. Ст. 4435

Федеральный закон от 29 октября 1998 г. N 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» (с изменениями от 29 января, 24 декабря 2002 г., 23 декабря 2003 г., 22 августа 2004 г., 18 июля 2005 г.) // Собрание законодательства Российской Федерации. 1998. N 44. Ст. 5394

Федеральный закон от 14 ноября 2002 г. N 161-ФЗ «О государственных и муниципальных унитарных предприятиях» (с изменениями от 8 декабря 2003 г.) // Собрание законодательства Российской Федерации. 2002. N 48. Ст. 4746

Федеральный закон от 28 марта 1998 г. N 53-ФЗ «О воинской обязанности и военной службе» (с изменениями от 22 февраля, 22, 26 апреля, 19, 29 июня, 22 августа, 1 декабря 2004 г., 7 марта, 1 апреля, 30 июня, 15, 21 июля 2005 г.) // Собрание законодательства Российской Федерации. 1998. N 13. Ст. 1475

Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (с изменениями от 23 июля 1998 г., 28 марта, 31 декабря 2002 г., 10 января, 28 мая, 30 июня 2003 г.) // Собрание законодательства Российской Федерации. 1996. N 48. Ст. 5369.

Федеральный закон от 31 мая 2002 г. N 63-Ф3 «Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации» (с изменениями от 28 октября 2003 г., 22 августа, 20 декабря 2004 г.) // Собрание законодательства Российской Федерации. 2002. N 23. Ст. 2102.

Федеральный закон от 23 августа 1996 г. N 127-ФЗ «О науке и государственной научно-технической политике» (с изменениями от 19 июля, 17 декабря 1998 г., 3 января, 27, 29 декабря 2000 г., 30 декабря 2001 г., 24 декабря 2002 г., 23 декабря 2003 г., 22 августа 2004 г., 30 июня 2005 г.) // Собрание законодательства Российской Федерации. 1996. N 35. Ст. 4137.

Федеральный закон от 31 марта 1999 г. N 69-ФЗ «О газоснабжении в Российской Федерации» (с изменениями от 22 августа 2004 г.) // Собрание законодательства Российской Федерации. 1999. N 14. Ст. 1667

Федеральный закон от 26 сентября 1997 г. N 125-ФЗ «О свободе совести и о религиозных объединениях» (с изменениями от 26 марта 2000 г., 21 марта, 25 июля 2002 г., 8 декабря 2003 г., 29 июня 2004 г.) // Собрание законодательства Российской Федерации. 1997. N 39. Ст. 4465.

Федеральный закон от 19 мая 1995 г. N 82-ФЗ «Об общественных объединениях» (с изменениями от 17 мая 1997 г., 19 июля 1998 г., 12, 21 марта, 25 июля 2002 г., 8 декабря 2003 г., 29 июня, 2 ноября 2004 г.) // Собрание законодательства Российской Федерации. 1995. N 21. Ст. 1930.

Федеральный закон от 24 ноября 1995 г. N 181-ФЗ «О социальной защите инвалидов в Российской Федерации» (с изменениями от 24 июля 1998 г., 4 января, 17 июля 1999 г., 27 мая 2000 г., 9 июня, 8 августа, 29, 30 декабря 2001 г., 29 мая 2002 г., 10 января, 23 октября 2003 г., 22 августа, 29 декабря 2004 г.) // Собрание законодательства Российской Федерации. 1995. N 48. Ст. 4563.

Закон РФ от 21 июля 1993 г. N 5473-I «Об учреждениях и органах, исполняющих уголовные наказания в виде лишения свободы» (с изменениями от 15 июня 1996 г., 13 апреля, 21 июля 1998 г., 20 июня 2000 г., 9 марта 2001 г., 24 декабря 2002 г., 8, 23 декабря 2003 г., 5 марта, 29 июня, 22 августа 2004 г.) // Ведомости Съезда народных депутатов и Верховного Совета Российской Федерации от 19 августа 1993 г., N 33, ст. 1316

Закон РФ от 13 декабря 1991 г. N 2030-1 «О налоге на имущество предприятий» // Российская газета. 1992. 10 марта.

Закон Свердловской области от 27 ноября 2003 г. N 35-ОЗ «Об установлении на территории Свердловской области налога на имущество организаций»

Акимова В.М. Налоговое законодательство — 2005: изменения по НДФЛ // Российский налоговый курьер. N 23. 2004.

Борисов А.В. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации части второй (постатейный).

М.: Книжный мир, 2002. 267с.

Грачева Е.Ю., Соколова Э.Д. Налоговое право: вопросы и ответы. –М.: Новый юрист, 2000. 212с.

Грисимова Е.Н., Макарова О.А., Ильюшихин И.Н. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть первая. Схемы. Пояснения. Комментарии. Под ред. Н.М. Голованова. СПб.: «Юридический центр Пресс», 2001. 425с.

Гусева И.П. Реформирование института налогового контроля в сфере косвенного налогообложения // Адвокат. 2004. №4. С. 15-17.

Диков А.О. Об изменениях и дополнениях, внесенных в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации. // Налоговый вестник. 2000.С. 3-l6.

Налоги и налогообложение / Под ред. Л.А. Юриновой. СПб: 2005.

Новое в налоговом законодательстве в 2005 году // «БУХ.1С». 2004. — № 12. — с. 17-19.

Паскачев А. Б., Кашин В. А., Бобоев М. Р. Большой толковый словарь налоговых терминов и норм / Под ред. Г. И. Букаева. — М.: Гелиос АРВ, 2002.

Пепеляева С.Г. Налоговое право. –М., 2002. – 336с.

Александров И.М. Налоговые системы России и зарубежных стран. М.: Бератор-Пресс, 2003.

Крылова Н. Правовое регулирование налогов на имущество в России и зарубежных государствах // Хозяйство и право. 1997. N 9.

Абрамова Н.В. Зарубежное представительство российского предприятия // Главбух. 2001. N 12

Гуреев В. И. Налоговое право. — М., 1995

Финансовое право. Отв. ред. Н. И. Химичева. — М., 1995

Основы налогового права. Отв. ред. С. Г. Пепеляев. — М., 1995

Гражданское право. Том II. / Под ред. доктора юридических наук, профессора Е.А.Суханова).

М.: Волтерс Клувер, 2004

Стоженко О. Имущество совместимо со снижением налога // Двойная запись. N 3. 2005.

Инструкция Госналогслужбы РФ от 8 июня 1995 г. N 33 «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий» // Российский налоговый курьер. 1999. № 11.

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 16 августа 2004 г. N 03-06-05-04/05 «Об уплате налога на имущество при совмещении разных налоговых режимов» // Учет. Налоги. Право. 2004. N 35.

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 19 мая 2004 г. N 04-05-06/57 «О начислении бюджетными организациями износа для целей налогообложения» // Бюллетень «Официальные документы в образовании». 2004. N 28.

Письмо Департамента налоговой политики Минфина РФ от 29 марта 2004 г. N 04-05-06/27 «О формировании отдельного баланса подразделения организации» // Учет. Налоги. Право. — Официальные документы. 2004. N 21.

Письмо Минфина РФ от 24 мая 2005 г. N 03-06-02-02/41 // Налоги. 2005. N 26.

Письмо МНС РФ от 11 марта 2001 г. N ВТ-6-04/197 «О Методических рекомендациях для использования в практической работе при осуществлении контроля за правомерностью использования налогоплательщиками льгот по налогу на имущество предприятий» // Учет. Налоги. Право. 2001. № 12.

Письмо МНС РФ от 19 мая 2003 г. N ОС-6-30/564@ // Российский налоговый курьер

Письмо МНС РФ от 29 апреля 2002 г. N НА-6-21/639 «О сведениях, составляющих государственную тайну» // Учет. Налоги. Право. 2002. № 23.

Положение о порядке экономического стимулирования мобилизационной подготовки экономики (утв. Минэкономразвития РФ, Минфином РФ и МНС РФ от 2 декабря 2002 г. NN ГГ-181, 13-6-5/9564, БГ-18-01/3) // Текст положения официально опубликован не был

Постановление Правительства РФ от 1 января 2002 г. N 1 «О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы» (с изменениями от 9 июля, 8 августа 2003 г.) // Собрание законодательства Российской Федерации. 2002. (Часть II).

N 1. Ст. 52

Постановление Правительства РФ от 15 января 2004 г. N 15 «Об утверждении перечня документов, представляемых инвестором по соглашению о разделе продукции в налоговые органы для освобождения от уплаты налога на имущество организаций в отношении имущества, используемого исключительно для осуществления деятельности, предусмотренной соглашением о разделе продукции» // Собрание законодательства Российской Федерации. 2004. N 3. Ст. 200

Постановление ФАС Московского округа от 25 июня 2001 г. по делу N КА-А41/3098-01 (извлечение).

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13 ноября 2001 года N А56-17071/01 (извлечение)

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 14 мая 2001 года по делу N А05-10575/00-725/14 (извлечение)

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22 октября 2001 года по делу N А05-739/01-56/22 (извлечение).

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 3 октября 2001 г. N КА-А40/5441-01 // Справочная правовая система «Гарант»

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 7 октября 2002 г. N А26-3503/02-02-07/160 // Справочная правовая система «Гарант»

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 18 сентября 2001 г. N А56-14845/01 // Справочная правовая система «Гарант»

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 4 февраля 2002 г. N А05-9651/01-491/14 // Справочная правовая система «Гарант»

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 27 мая 2002 г. N А26-6342/01-02-12/178 // Справочная правовая система «Гарант»

Приказ Минфина РФ от 20 июля 1998 г. N 33н «Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств» // Финансовая газета. 1998. № 35.

Приказ Минфина РФ от 28 ноября 2001 г. N 97н «Об утверждении Указаний об отражении в бухгалтерском учете организаций операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом» // Финансовая газета. 2002. № 2.

Приказ Минфина РФ от 31 октября 2000 г. N 94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению» // Финансовая газета. 2000. № 46,47.

Приказ Минфина РФ от 31 октября 2000 г. N 94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению» // Финансовая газета. 2000. № 46,47.

Приказ Минфина РФ от 6 июля 1999 г. N 43н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99″ // Финансовая газета. 1999. № 34.

Приказ МНС РФ от 17 марта 2004 г. N САЭ-3-09/207 «Об утверждении форм документов, используемых при учете налогоплательщиков при выполнении соглашений о разделе продукции, а также особенностей учета иностранных организаций, выступающих в качестве инвестора по соглашению о разделе продукции или оператора соглашения» // Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти. 2004. N 16.

Приказ МНС РФ от 28 марта 2003 г. N БГ-3-23/150 «Об утверждении методических рекомендаций налоговым органам по применению отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций» // Финансовая газета. 2003. № 15,16.

Приказ МНС РФ от 7 апреля 2000 г. N АП-3-06/124 «Об утверждении Положения об особенностях учета в налоговых органах иностранных организаций» // Финансовая газета. 2000. № 25.